Судебные решения, арбитраж
Прекращение трудового договора; Трудовые отношения
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть решения объявлена 21 октября 2015 года.
Полный текст решения изготовлен 12 ноября 2015 года.
Арбитражный суд в составе:
судьи Стародуб А.П.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гибаловой А.А.,
рассмотрев в судебном заседании дело
по заявлению: ОАО "Фортум" (ИНН: 7203162698)
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4
о признании недействительным решения от 28.11.2014 года N 03-131/021.
при участии представителей:
от заявителя: Барский Д.В. по доверенности от 31.08.2015 года, Владимиров А.В. по доверенности от 31.08.2015 года, Денисов Р.А. по доверенности от 31.08.2015 г., Анищенко Д.В. по доверенности от 31.08.2015 года, Пануровский К.В. по доверенности от 13.10.2014 г.
от ответчика: Мелешков О.Н. по доверенности от 12.08.2015 г. N 04-13/09176, Киндеева Е.А. по доверенности от 10.03.2015 года N 04-13/02422, Родина Е.С. по доверенности от 17.12.2014 г. N 04-13/15172.
установил:
ОАО "Фортум" (ИНН: 7203162698) обратилось в арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 28.11.2014 года N 03-131/021 (пункты 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.6, 1.8, 1.9).
В судебном заседании представитель заявителя поддержал заявленные требования по доводам заявления, возражений и объяснений. Представитель ответчика возражал против удовлетворения заявленных требований по доводам, изложенным в отзыве на заявление.
Исследовав материалы дела, выслушав доводы представителей сторон, суд пришел к выводу, что заявленные требования подлежат удовлетворению частично по следующим основаниям.
Судом установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросу соблюдения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах за период с 01.01.2010 по 31.12.2012 г., по результатам которой налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 25.08.2015 г. N 03-1-30/19.
По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных заявителем возражений на акт проверки налоговым органом было вынесено оспариваемое решение от 28.11.14 г. N 03-131/021 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым заявитель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату или неполную уплату сумм НДС в размере 4 343 428 рублей; сумм земельного налога в размере 183 819 рублей, обществу начислены пени по налогу на прибыль организаций в размере 876,48 рублей; пени по НДС в размере 3 143 005,70 рублей; пени по земельному налогу в размере 93 733,28 рублей, обществу предложено уплатить налог на прибыль организаций за 2010 - 2012 годы в размере 16 804 884 рубля; излишне возмещенный налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 40 790 669 рублей; земельный налог за 2012 год в размере 1 243 038 рублей, обществу уменьшены убытки, исчисленные по налогу на прибыль организаций за 2011 - 2012 годы в размере 209 671 759 рублей, налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 28.11.14 г. N 03-131/021 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" было обжаловано заявителем в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы в ФНС России.
Решением ФНС России от 05.03.2015 г. N СА-4-9/3622@, решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 28.11.14 г. N 03-131/021 отменено в части вывода о неправомерном включении в состав расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль организаций, сумм начисленной амортизации и расходов на капитальные вложения (амортизационная премия) по основным средствам, в состав первоначальной стоимости которых входит стоимость оборудования, приобретенного у ООО ИПП "Вектра", за 2011 - 2012 годы в размере 26 784 515 рублей; вывода о неправомерном занижении суммы НДС, подлежащей к уплате в бюджет, на сумму налоговых вычетов по взаимоотношениям с ООО ИПП "Вектра" за 2 квартал 2010 года в размере 12 833 126 рублей; вывода о неправомерном завышении налоговых вычетов по НДС по объектам недвижимого имущества у ООО "Торговая компания ЧелПром", за 4 квартал 2011 года в размере 9 915 254 рубля; начисления соответствующих сумм пеней, штрафов, в остальной части решение налогового органа ФНС России оставлено без изменения.
По пункту 1.1 Решения судом установлено следующее.
В пункте 1.1 мотивировочной части Решения установлено, что Обществом в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 255, пункта 49 статьи 270 Кодекса в расходы на оплату труда, учитываемые в целях налогообложения прибыли, необоснованно включены выплаты денежных компенсаций при увольнении по соглашению сторон за 2010 - 2012 годы в размере 103 163 444 рубля.
Основанием для указанного вывода послужили доводы Инспекции о том, что: указанные выплаты не являются экономически обоснованными и необходимыми для извлечения прибыли (не направлены на получение дохода), так как выплачиваются работникам, с которыми прекращены трудовые отношения; указанные выплаты не связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей, не направлены на стимулирование и поощрение труда.
Заявитель в обоснование своей позиции указывает, что трудовым и коллективным договором могут предусматриваться выходные пособия (компенсации) при увольнении по соглашению сторон.
Прекращение трудовых отношений по соглашению сторон являлось прямым следствием изменения организационной структуры Общества, а также что расходы Общества на увольнение работников по соглашению сторон, как правило, не превышали размеры выходного пособия, которое было бы выплачено этим работникам в случае их увольнения по сокращению численности или штата.
Расходы, понесенные в связи с расторжением трудовых договоров, являются экономически обоснованными, поскольку они были направлены на минимизацию имущественных, предпринимательских, судебных и репарационных рисков ОАО "Фортум".
Инспекция указывает, что соглашения о прекращении трудового договора были заключены с сотрудниками за несколько дней до даты их фактического увольнения или одновременно с изданием приказа на увольнение сотрудников. Согласно указанным соглашениям сторон о расторжении трудовых договоров Общество обязуется выплатить работнику в связи с расторжением трудового договора по соглашению сторон денежную компенсацию. Из содержания трудовых договоров следует, что в трудовых договорах отсутствуют обязательные условия о выплате и размере компенсации при увольнении работника по соглашению о расторжении трудовых отношений. Данный вид компенсации был предусмотрен только в соглашениях о прекращении трудовых отношений. При этом, довод Заявителя о допустимости трудовым или коллективным договором выплат выходных пособий (компенсаций) при увольнении по соглашению сторон является необоснованным. Статьей 77 Трудового кодекса предусмотрены основания прекращения трудового договора. В силу статьи 78 Трудового кодекса трудовой договор может быть в любое время расторгнут по соглашению сторон трудового договора. Таким образом, такое основание для прекращения трудового договора как соглашение сторон является волеизъявлением сторон, направленным на прекращение трудового договора. Следовательно, условия договора, связанные с его прекращением, регулируют отношения, не связанные с выполнением работником трудовых функций. У произведенных Обществом выплат отсутствовал производственный характер, связь их с режимом работы и условиями труда, в связи с чем, данные выплаты были направлены на стимулирование поведения работника при увольнении, а не на стимулирование осуществления работником трудовой функции, как полагает Общество. Следовательно, выплаты, произведенные при увольнении работников по соглашению сторон, не могут быть признаны экономически обоснованными, поскольку не направлены на получение дохода и, соответственно, учтены на основании пункта 1 статьи 252 Кодекса в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. При этом, довод Заявителя о том, что в рассматриваемых случаях увольнение работников происходило в связи с сокращением численности или штата является необоснованным, поскольку из представленных Обществом документов следует, что основанием для прекращения трудового договора являлось соглашение сторон согласно пункту 1 статьи 77 Трудового кодекса. В рассматриваемом случае все сотрудники были уволены по пункту 1 статьи 77 ТК РФ, что свидетельствует о прекращении трудовых отношений не связанных с сокращением численности или штата работников Организации. Денежная компенсация, выплаченная увольняемым работникам, по сути не являлась обязанностью Общества, а являлась "доброй волей", которая не связана с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений. Так же следует обратить внимание, на тот факт, что согласно новой редакции п. 9 ч. 2 ст. 255 НК РФ, которая не относится к проверяемому периоду и подлежит применению с 01.01.2015, речь идет именно о выходных пособиях (предусмотренных при сокращении численности или штата по ст. 81 ТК РФ), а не денежных компенсациях, указанных в соглашениях о расторжении трудовых договоров.
Таким образом, указывает инспекция, общество не имело права отнести к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, компенсационные выплаты, выплачиваемые работникам при увольнении по соглашению сторон, в связи с тем, что указанные выплаты не являются экономически обоснованными и необходимыми для извлечения прибыли, так как выплачиваются работникам, с которыми прекращены трудовые отношения; указанные выплаты не направлены на стимулирование или поощрение труда; указанные выплаты не предусмотрены трудовым законодательством Российской Федерации.
Учитывая изложенное, Инспекция считает неправомерным включение Обществом в 2010 - 2012 годах в состав расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затрат, связанных с выплатой ОАО "Фортум" работникам денежных компенсаций при увольнении по соглашению сторон, что привело к завышению расходов в размере 103 163 444 рубля.
Доводы налогового органа в указанной части суд считает необоснованными и подлежащими отклонению ввиду следующего.
В соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ в расходы на оплату труда налогоплательщиком могут быть включены другие (не предусмотренные остальными пунктами данной статьи) виды расходов, произведенных в пользу работника, при условии, что таковые предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором.
В отношении данного вида расходов НК РФ не предусмотрены специальные требования, касающиеся обязательной связи между производимыми работодателем выплатами и выполнением работником трудовых функций.
Обязанность ОАО "Фортум" как работодателя по выплате компенсаций при увольнении работников по соглашению сторон была прямо предусмотрена, в том числе, коллективными договорами представленными в материалы дела.
В частности, данная обязанность Общества была закреплена в п. 4.8.1 Коллективного договора ОАО "Территориальная генерирующая компания N 10" (правопреемником которой является ОАО "Фортум") на 2009 - 2011 годы. В последующем, данная обязанность была закреплена в пункте 4.6.1 Коллективного договора ОАО "Фортум" на 2012 - 2014 годы.
При этом необходимо учитывать, что в силу части 3 статьи 43 ТК РФ, действие коллективного договора распространяется на всех работников организации.
Указанные коллективные и трудовые договоры также были представлены Обществом к проверке по требованиям о предоставлении документов (информации), а также приложены к возражениям на акт выездной налоговой проверки.
Таким образом, обязанность Общества по выплате компенсаций, подлежащих учету в расходах на основании п. 25 ст. 255 НК РФ, закреплена в Коллективных договорах и является надлежащим образом подтвержденной.
Кроме того, Трудовым кодексом РФ не запрещено включение сторонами в трудовой и (или) коллективный договор условия о выплате компенсации при расторжении договора по соглашению сторон.
Инспекция указывает, что ТК РФ не предусмотрена выплата компенсации в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон.
Данное утверждение не свидетельствует о совершении Обществом каких-либо неправомерных действий в связи со следующим.
Трудовое право как отрасль исходит из принципа применения императивно-диспозитивного метода регулирования правоотношений. Данный метод проявляется, в частности, в том, что позволяет сторонам устанавливать любые условия трудовых соглашений, не противоречащие императивным нормам права (к примеру, гарантиям прав работников).
В соответствии со ст. 41 ТК РФ в коллективном договоре с учетом финансово-экономического положения работодателя могут устанавливаться льготы и преимущества для работников, условия труда, более благоприятные по сравнению с установленными законами, иными нормативными правовыми актами, соглашениями.
В соответствии со ст. 57 ТК РФ в трудовом договоре могут предусматриваться дополнительные условия, не ухудшающие положение работника по сравнению с установленным трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами.
По соглашению сторон в трудовой договор могут также включаться права и обязанности работника и работодателя, установленные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, локальными нормативными актами, а также права и обязанности работника и работодателя, вытекающие из условий коллективного договора, соглашений. Невключение в трудовой договор каких-либо из указанных прав и (или) обязанностей работника и работодателя не может рассматриваться как отказ от реализации этих прав или исполнения этих обязанностей.
ТК РФ не предусматривает запрет на включение сторонами в трудовой и (или) коллективный договор условия о выплате компенсации при расторжении договора по соглашению сторон.
Таким образом, данное условие не противоречит трудовому или иному законодательству и может быть предусмотрено соответствующим трудовым и (или) коллективным договором.
Как уже было указано выше, п. 25 ст. 255 НК РФ позволяет включать налогоплательщику в расходы на оплату труда других (не предусмотренных остальными пунктами данной статьи) видов расходов, произведенных в пользу работника, при условии, что таковые предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором.
Возможность учета компенсаций при расторжении договоров по соглашению сторон в составе расходов подтверждается разъяснениями Минфина РФ и налоговых органов, а также судебной практикой.
В частности, в Письме Минфина от 01.09.2015 года указано, что в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон в соответствии со статьей 78 ТК РФ выплаты ТК РФ не предусмотрены. Тем не менее, согласно статье 57 ТК РФ, если при заключении трудового договора в него не были включены какие-либо условия, эти условия могут быть определены отдельным приложением к трудовому договору либо отдельным соглашением сторон, заключаемым в письменной форме, которые являются неотъемлемой частью трудового договора. Из изложенного следует, что, в случае если выплата выходного пособия при увольнении работника по соглашению сторон предусмотрена дополнительным соглашением к трудовому договору, которое является согласно законодательству его неотъемлемой частью, она может быть учтена в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Аналогичная позиция содержится в письмах Минфина России от 19.06.2014 N 03-03-06/2/29308, от 10.06.2013 N 03-03-06/1/21479, от 16.12.2010 N 03-03-06/1/787, 14.07.2009 N 03-03-06/1/464, от 16.04.2009 N 03-03-06/2/86, письмах УФНС России по г. Москве от 01.11.2011 N 16-15/105705@, от 05.03.2010 N 16-15/023309@.
Кроме того, указанная правовая позиция изложена в Постановлении АС Московского округа от 15.07.2014 года по делу N А40-149407/13-20-533, в котором суд указал, что организация вправе учесть для целей налогообложения прибыли расходы на выплату компенсации уволенным работникам, которые прямо не поименованы в перечне расходов на оплату труда в статье 255 НК РФ, если они прописаны в трудовом и (или) коллективном договоре (согласно пункту 21 статьи 270 НК РФ).
Таким образом, расходы по выплатам компенсаций при расторжении договоров по соглашению сторон были правомерно учтены ОАО "Фортум" в соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ.
Кроме того, выплаты компенсаций при расторжении трудовых договоров, произведенные Обществом, являются экономически обоснованными.
Налоговый орган указал, что у проведенных Обществом выплат отсутствовал производственный характер, связь их с режимом работы и условиями труда, в связи с чем, по мнению Инспекции, данные выплаты были направлена не на стимулирование осуществления работниками трудовых функций и не могут быть признаны экономически обоснованными.
Данный довод налогового органа суд считает необоснованным, ввиду следующего.
Налоговый орган неверно подходит к понятию экономической обоснованности расходов.
НК РФ, а в частности - ст. ст. 252 и 255 НК РФ не говорят о том, что расходы на оплату труда обязательно должны быть связаны со способностью работника приносить доход организации посредством своего труда.
В частности, в разъяснениях компетентных органов и судебной практике выработан ряд случаев экономической обоснованности расходов, которые идут вразрез с позицией Инспекции об их безусловной способности приносить доход:
- - расход признается экономически оправданным, если он не приводит к получению дохода, но необходим для деятельности налогоплательщика (письмо МНС России от 27.09.2004 N 02-5-11/162@);
- - расходы экономически обоснованны, если они направлены на предотвращение еще больших расходов (постановления ФАС Московского округа от 30.07.2008 N КА-А40/6678-08-2, ФАС Северо-Западного округа от 27.03.2007 по делу N А56-13698/2006, ФАС Уральского округа от 03.10.2006 N Ф09-8840/06-С2 и др.).
- расход является экономически обоснованным, даже если, по мнению налогового органа, без него можно было бы обойтись (письмо Минфина России от 29.07.2013 N 03-03-06/2/30016, определение Конституционного суда РФ от 04.06.2007 N 366-О-П, Постановления Президиума ВАС РФ от 17.03.2011 N 14221/10 и от 09.03.2011 N 8905/10).
Кроме того, из материалов дела следует, что все сотрудники, которым при увольнении по соглашению сторон Обществом была выплачена оспариваемая компенсация, подлежали увольнению в порядке сокращения штата (п. 2 ст. 81 ТК РФ).
Заявитель указал, что увольнение сотрудников на основании п. 2 ст. 81 ТК РФ предусматривает более сложную и длительную процедуру, а также обязанность работодателя выплатить увольняемому работнику выходное пособие в размере среднего месячного заработка с сохранением за ним среднего месячного заработка на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (ст. 178 ТК РФ).
В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен.
Таким образом, при соблюдении обязательной процедуры увольнения в порядке п. 2 ст. 81 ТК РФ размер выплат работнику, осуществляемых с момента получения им уведомления работника об увольнении в связи с сокращением численности или штата работников организации может достигать 5-кратного размера средней заработной платы.
Из представленных в материалы дела копий коллективных договоров ОАО "Фортум" следует, что компенсации при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон позволили сотрудникам Общества прекратить трудовые отношения с ним без ощутимых финансовых потерь.
С учетом этого, заявитель указал, что выбранный способ расторжения договоров позволил Обществу, понеся равноценные финансовые затраты, избежать больших организационных сложностей, связанных с расторжением трудовых договоров в порядке сокращения штата. Кроме того, подобный способ расторжения договоров позволил Заявителю максимально снизить риски обращения уволенных работников в суд за восстановлением своих прав, нарушенных Обществом. Данное обстоятельство имеет существенное значение для имиджа и деловой репутации ОАО "Фортум", играющих большую роль в отношениях с потенциальными работниками и контрагентами. В условиях развитой информационной среды, негативный образ компании может отрицательным образом сказаться на ее доходах.
Таким образом, заключая соглашения о расторжении трудового договора по соглашению сторон с сотрудниками, Общество преследовало деловую цель - сохранение и поддержание имиджа компании, сведение к минимуму репутационных и судебных рисков.
Указанные обстоятельства подтверждаются заключенными соглашениями с работниками, где предусмотрены следующие условия:
- - при исполнении всех условий соглашения, стороны не будут иметь материальных и каких-либо иных претензий друг к другу;
- - стороны принимают на себя обязательства не принимать каких-либо действий, которые прямо или косвенно могут нанести ущерб деловой репутации, имиджу или имуществу.
Таким образом, суд считает, что в проверяемом периоде, расходы общества на выплаты компенсаций работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению являются обоснованными и экономически оправданными, а решение налогового органа от 28.11.2014 года N 03-1-31/021 в указанной части не соответствует нормам действующего законодательства.
По пункту 1.2 Решения судом установлено следующее.
Из пункта 1.2 мотивировочной части Решения следует, что налогоплательщик в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 1 статьи 257, пункта 9 статьи 258, пункта 2 статьи 259.1, подпункта 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса в результате неправильного определения первоначальной стоимости объекта основных средств завышены расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, за 2011 - 2012 годы в размере 22 990 000 рублей.
Основанием для указанного вывода послужили доводы Инспекции о том, что Обществом при формировании первоначальной стоимости основного средства была неправомерно, в нарушение положений пункта 1 статьи 257 НК РФ, учтена сумма неустойки за нарушение договорных обязательств.
При этом, налоговый орган указал, что затраты общества на выплату неустойки экономически необоснованны и документально не подтверждены.
Заявитель в обоснование своей позиции указывает, что глава 25 НК РФ не содержит запрета на признание неустойки по договору поставки оборудования для строительства основного средства в составе первоначальной стоимости основного средства на основании пункта 1 статьи 257 НК РФ. Согласно пункту 4 статьи 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. Выплата неустойки при расторжении договора от 01.02.2008 г. N 2321 с обществом с ограниченной ответственностью Инженерно-производственное предприятие "Вектра" (далее - ООО ИПП "Вектра") обусловлена разумными целями делового характера, является экономически обоснованной и направлена на оптимизацию затрат на приобретение оборудования и получение прибыли в результате более ранних сроков ввода котла-утилизатора П-134 для Челябинской ТЭЦ-3 в эксплуатацию.
Заявитель так же указал, что им проведена почерковедческая экспертиза финансово-хозяйственных документов, от факта подписания которых Ребриков Ю.В. отказался в ходе дачи показаний налоговым органам, согласно которой все документы, связанные с поставкой оборудования ОАО "Фортум" по договору от 22.01.2008 г. N 2734, а также на соглашении о прекращении обязательства сторон от 30.04.2010 г. по договору от 01.02.2008 г. N 2321, стоят подписи Ребрикова Ю.В.
Инспекция указывает, что Инспекцией допрошен в качестве свидетеля Ребриков Ю.В., от имени которого 30.04.2010 г. подписано соглашение о расторжении договора поставки и отсутствии взаимных финансовых претензий с учетом требований о выплате неустойки. Ребриков Ю.В. указал, что не подписывал указанное соглашение, так как в 2010 году отношения к деятельности ООО ИПП "Вектра" фактически не имел. При этом до расторжения договора, заключенного Обществом с ООО ИПП "Вектра", и незадолго до подписания Соглашения о выплате неустойки при расторжении договора (01.10.2009 г.), Общество заключило договор от 18.09.2009 N 5431 на поставку такого же оборудования с ЗАО "РЭМКО".
Кроме того, налоговый орган указал, что довод Общества о том, что действия по расторжению договора от 01.02.2008 г. N 2321 с ООО ИПП "Вектра" экономически обоснованы, является несостоятельным, поскольку ООО ИПП "Вектра" допустило нарушение сроков поставки оборудования в адрес Общества, предусмотренных договором от 01.02.2008 г. N 2321. Однако, общество не предприняло никаких действий по взысканию с ООО ИПП "Вектра" неустоек, штрафов или какого-либо возмещения за нарушение сроков поставки, а самостоятельно выступило инициатором расторжения договора.
Указанный факт, считает налоговый орган, свидетельствует об отсутствии экономической обоснованности понесенных затрат в виде неустойки.
Кроме того, инспекция указала, что представленное Обществом заключение специалиста по исследованию почерка Ребрикова Ю.В., проведенное вне рамок установленной законодательством о налогах и сборах процедуры, не является документом, подтверждающим доводы Заявителя.
Доводы налогового органа суд считает необоснованными и подлежащими отклонению, ввиду следующего.
Из материалов дела следует, что между Обществом и ООО ИПП "Вектра" заключен договор на поставку парового котла-утилизатора П-134 со вспомогательным оборудованием, выполнение работ и оказание услуг для строительства энергоблока N 3, Челябинской ТЭЦ-3, филиала ОАО "ТГК-10" (переименовано в ОАО "Фортум") от 01.02.2008 г. N 2321 (далее - договор от 01.02.2008 N 2321).
Согласно статье 44 указанного договора цена договора составляет 726 000 000 рублей, которая является предельной, не подлежит превышению и включает в себя все расходы поставщика, связанные с выполнением договора.
Дополнительным соглашением от 01.10.2009 N 3 к указанному договору предусмотрено, что стороны вправе расторгнуть договор в одностороннем порядке, при этом сторона-инициатор обязана выплатить другой стороне неустойку в размере 15 процентов от суммы договора.
Как следует из материалов дела, Обществом в 2009 году частично получено необходимое оборудование.
При этом ООО ИПП "Вектра" были нарушены предусмотренные договором от 01.02.2008 N 2321 сроки поставки оборудования.
30.04.2010 Обществом в адрес ООО ИПП "Вектра" было направлено уведомление о намерении расторгнуть договор в одностороннем порядке с 30.04.2010. Вместе с тем Общество и ООО ИПП "Вектра" заключили соглашение о прекращении обязательств по договору с момента его расторжения и подтвердили отсутствие взаимных финансовых претензий с учетом требований статьи 54 договора о выплате неустойки.
Неустойка в размере 108 900 000 рублей, выставленная ООО ИПП "Вектра" согласно договору, отражена Обществом в бухгалтерском учете по счету 33 (08) "вложения во внеоборотные активы" и учтена Обществом при формировании первоначальной стоимости основного средства (котел-утилизатор П-134). Суммы начисленной амортизации по данному объекту основного средства отнесены на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций. В составе внереализационных расходов указанная сумма неустойки не отражалась.
Заявитель пояснил, что установка и запуск котла-утилизатора осуществлялись ОАО "Фортум" в рамках подготовки к вводу в эксплуатацию Челябинской ТЭЦ-3, осуществляемой на основании Пятилетней инвестиционной программой компаний, образованных в результате реформирования Холдинга ОАО РАО "ЕЭС России", по объектам тепловой генерации на 2008 - 2012 годы. Нарушение сроков поставки оборудования ООО ИПП "Вектра" могло привести к отсутствию возможности монтажа и пуско-наладки котла-утилизатора к 2010 году и нарушению сроков ввода в эксплуатацию Челябинской ТЭЦ-3. Последствиями нарушения сроков поставки оборудования (котла-утилизатора) для Общества стали бы серьезные хозяйственные, финансовые и корпоративные риски и санкции со стороны ОАО РАО "ЕЭС России", предусмотренные соглашением акционеров Частной компании с ограниченной ответственностью "Фортум Раша Б.В." (мажоритарного акционера Общества) и ОАО РАО "ЕЭС России".
Ввиду изложенных обстоятельств, с целью своевременного введения котла-утилизатора на Челябинской ТЭЦ-3 в эксплуатацию, Общество вступило в переговоры с представителями ЗАО "Русская Энергомашиностроительная Компания", являющегося иным поставщиком оборудования того же производителя. В дальнейшем Общество предприняло меры, направленные на заключение договора с ЗАО "РЭМКО".
ОАО "Фортум" были представлены гарантии ЗАО "РЭМКО" на заключение договора поставки, в результате чего ЗАО "РЭМКО" начало поставку оборудования в мае 2009 года непосредственно Обществу. 18.09.2009 Общество заключило с ЗАО "РЭМКО" договор N 5431 на поставку части оборудования котла-утилизатора, обязательство по поставке которого не было выполнено ООО ИПП "Вектра" в срок.
ООО ИПП "Вектра" во исполнение Договора поставки продолжило осуществлять поставки оборудования. В связи с возникновением рисков поставки одного и того же вида оборудования одновременно ООО ИПП "Вектра" и ЗАО "РЭМКО" Общество начало ведение переговоров с ООО ИПП "Вектра" о прекращении поставок и расторжении Договора поставки. В ходе переговоров было подписано дополнительное соглашение N 3 от 01.10.2009, согласно которому сторона-инициатор расторжения договора обязана выплатить другой стороне неустойку в размере 15% от суммы договора.
В начале 2010 года, когда процесс поставок оборудования от ЗАО "РЭМКО" был налажен, Общество направило ООО ИПП "Вектра" уведомление о расторжении договора, в результате чего Договор поставки был расторгнут.
Таким образом, указывает заявитель, одностороннее расторжение Договора поставки позволило ОАО "Фортум" оптимизировать и ускорить процесс поставки оборудования для котла-утилизатора, избежать возможных санкций со стороны ОАО РАО "ЕЭС России", а также убытков, связанных с поставкой одного и того же вида оборудования ООО ИПП "Вектра" и ЗАО "РЭМКО".
Довод налогового о том, что необращение Общества с требованием к банку-гаранту о выплате по банковской гарантии в связи с нарушением Поставщиком установленных Договором поставки сроков свидетельствует об отсутствии экономической обоснованности расторжения Договора поставки суд считает несостоятельным.
В соответствии со ст. 368 ГК РФ в силу банковской гарантии банк дает по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.
Основанием для выплаты по банковской гарантии является нарушение принципалом обязательства перед бенефициаром. Таким образом, банковская гарантия направлена на предотвращение финансовых потерь, которые может понести бенефициар в связи с нарушением обязательства его контрагентом-принципалом.
Однако, как уже было указано выше, основной причиной одностороннего расторжения Договора поставки ОАО "Фортум" послужили не опасения возможных финансовых потерь со стороны Общества, а риск нарушения сроков ввода в эксплуатацию Челябинской ТЭЦ-3 и связанные с этим риски применения ОАО РАО "ЕЭС России" организационно-хозяйственных санкций в отношении Общества.
Таким образом, обращение к банку-гаранту с требованием о выплате по гарантии не устранило бы необходимость заключения нового договора с ЗАО "РЭМКО" и, как следствие, расторжения Договора поставки с ООО ИПП "Вектра".
Налоговый орган указал, что неустойка, учтенная Обществом в составе первоначальной стоимости основного средства и признаваемая в составе расходов путем начисления амортизации, должна была быть учтена единовременно во внереализационных расходах на дату ее признания Обществом как штраф в соответствии с положениями Учетной политики Общества и пп. 13 п. 1 ст. 265 и пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ.
Вместе с тем, инспекция не учла следующего.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы согласно п. 2 ст. 252 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
К внереализационным расходам, в частности, относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Согласно п. 3.1.12.2 Учетной политики в состав внереализационных расходов Общества относятся расходы в соответствии со ст. 265 НК РФ.
Пунктом 3.1.12.3 Учетной политики определены даты осуществления внереализационных расходов, в том числе для случая признания штрафов, пени и (или) иных санкции за нарушение договорных или долговых обязательств, а также суммы возмещения убытков (ущерба), установлена дата признания расхода как дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда.
Таким образом, утверждение Инспекции о прямом закреплении Обществом в Учетной политике отнесения расходов на выплату неустойки по Договору поставки к внереализационным расходам не соответствует действительности.
В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ и п. 3.1.9.1 учетной политики котел-утилизатор был признан амортизируемым имуществом.
В силу абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ. Пунктом 3.1.9.3 учетной политики определен аналогичный порядок определения первоначальной стоимости основных средств.
Глава 25 НК РФ не содержит запрета на признание неустойки по договору поставки оборудования для строительства основного средства в составе первоначальной стоимости основного средства на основании п. 1 ст. 257 НК РФ.
Расходы на приобретение основных средств учитываются в составе расходов, связанных с производством и реализацией путем начисления амортизации согласно ст. 253 НК РФ.
Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.
Выплата неустойки по Договору поставки была направлена на прекращение поставок оборудования ООО ИПП "Вектра" для реализации дальнейшего строительства объекта основных средств и входит в общий состав расходов Общества на строительство котла-утилизатора.
При оценке отнесения штрафов, пени, неустойки по договорам к той или иной группе расходов необходимо оценивать экономическое содержание таких расходов.
Так АС Северо-Кавказского округа в своем постановлении от 12.02.2008 N Ф08-7633/07/1-72А, оценив экономическую суть процентов, уплаченных за просрочку оплаты приобретенных векселей по договору, подтвердил, что такие проценты являются расходами на приобретение ценных бумаг и не должны уменьшать налогооблагаемую базу от основной деятельности.
Кроме того, необходимо учитывать, что в соответствии со ст. 89 НК РФ налоговый орган при осуществлении контроля правильности исчисления и уплаты налогов и сборов обязан установить не только их занижение (завышение) по каждому виду доходов и расходов и правильность отнесения налогоплательщиком затрат в состав определенных расходов, но и устанавливать фактические налоговые обязательства налогоплательщика.
В связи с этим в случае, если налоговый орган считает, что расходы в виде признанных должником штрафов за нарушение договорных обязательств учитываются в составе внереализационных расходов и не подлежат включению в первоначальную стоимость основного средства, им должен был быть произведен перерасчет фактически налоговых обязательств Общества. Такой подход подтверждается правоприменительной практикой.
Так ФАС Восточно-Сибирского округа в своем постановлении от 13.10.2009 по делу N А33-15318/07 указал, что сумма расходов была исключена инспекцией из состава расходов без проверки возможности признания этих расходов по иным основаниям, предусмотренным НК РФ, что свидетельствует о нарушении налоговым органом прав заявителя и неправомерном исключении инспекцией расходов при дополнительном начислении налога на прибыль организации".
Таким образом, Общество, руководствуясь пунктом 1 статьи 257 НК РФ и Учетной политикой, правомерно отнесло неустойку по Договору поставки в состав затрат на строительство основного средства с учетом экономической направленности этих расходов.
Налоговый орган указал, что представленное Обществом заключение специалиста по почерковедческому исследованию не подтверждают недостоверность свидетельских показаний Ребрикова Ю.В.
Данная позиция налогового органа представляется неверной в связи со следующим.
Из оспариваемого решения следует, что в ходе проверки налоговым органом был допрошен единственный участник ООО ИПП "Вектра" Ребриков Ю.В. (Протоколы допроса свидетеля N 14-09/428 от 02.12.2013 и б/н от 06.11.2014).
В ходе допросов Ребриков Ю.В. не отрицал взаимоотношения с ОАО "Фортум", а наоборот, подтвердил договорные отношения ООО ИПП "Вектра" с ОАО "Фортум".
Ребриков Ю.В. подтвердил, что лично подписывал договоры подряда и иные договоры, заключенные с ОАО "Фортум", а также дополнительные соглашения, акты приема-передачи (выполненных работ, оказанных услуг), счета-фактуры, товарные накладные, иные документы в рамках исполнения договоров с ОАО "Фортум" с 2006 по 2009 год.
Однако, в протоколе допроса б/н от 06.11.2014 указано, что на вопрос о подписании документов, датированных 2010 годом, в том числе соглашения о прекращении обязательств сторон по Договору поставки, Ребриков Ю.В. ответил, что данные документы он не подписывал и кем подписаны документы он не знает, так как к фактическим финансово-хозяйственным операциям ООО ИПП "Вектра" в 2010 году отношения не имел.
Вместе с тем, в соответствии с данными по выпискам из ЕГРЮЛ от 18.09.2014 г. Ребриков Ю.В. исполнял обязанности единоличного исполнительного органа до 13.07.2010 (дата внесение сведений в ЕГРЮЛ о принятии решения о ликвидации ООО ИПП "Вектра").
С учетом того, что документы, касающиеся расторжения Договора поставки были подписаны в первой половине 2010 года, суд считает, что показания Ребрикова Ю.В. в указанной части не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
При проведении налоговой проверки Инспекцией не были предприняты необходимые действия для установления истинных обстоятельств по данному эпизоду. В частности, в ходе допроса Ребрикову Ю.В. не были заданы вопросы о том, каким образом были урегулированы отношения с ОАО "Фортум" по Договору поставки перед принятием им решения о добровольной ликвидации ООО ИПП "Вектра".
Инспекция также не воспользовалась правом допросить ликвидатора ООО ИПП "Вектра" - Коротких Екатерину Михайловну в качестве свидетеля. Притом, что Коротких Екатерина Михайловна как ликвидатор ООО ИПП "Вектра" должна иметь информацию о состоянии расчетов ООО ИПП "Вектра" и исполнении обязательств ООО ИПП "Вектра" перед ОАО "Фортум".
Кроме того, налоговый орган не воспользовался правом на проведение почерковедческой экспертизы на основании ст. 95 НК РФ в целях в целях установления факта подписания первичных документов Ребриковым Ю.В. или опровержения этого факта.
Из материалов дела следует, что общество самостоятельно провело почерковедческую экспертизу финансово-хозяйственных документов на предмет их подписания Ребриковым Ю.В.
В силу пп. 7 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок. В рамках реализации указанного права Обществом самостоятельно была инициирована почерковедческая экспертиза финансово-хозяйственных документов, от факта подписания которых Ребриков Ю.В. отказался в ходе дачи показаний налоговым органам.
Результатом данной экспертизы стало подтверждение реальности подписания финансово-хозяйственных документов ООО ИПП "Вектра", датированных 2010 годом (в том числе, связанных с расторжением Договора поставки) Ребриковым Ю.В.
При проведении экспертизы были соблюдены все технические требования, касающиеся проведения почерковедческих экспертиз, в том числе и требования к квалификации эксперта, что подтверждается представленными обществом в налоговый орган и суд документами.
В соответствии с положениями ст. 95 НК РФ в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле, налоговым органом на возмездной основе может быть привлечен эксперт. Следовательно, в целях установления факта подписания первичных документов Ребриковым Ю.В. или опровержения этого факта, Инспекцией могла быть инициирована процедура проведения почерковедческой экспертизы, однако Инспекция правом назначения экспертизы не воспользовалась.
По смыслу позиции, сформированной Конституционным судом РФ в Определении от 12.07.2006 N 267-О, права налоговых органов одновременно являются и их обязанностью.
Аналогичная правовая позиция о соотношении прав и обязанностей органов государственной власти была сформулирована Конституционным Судом РФ в Постановлении от 08.12.2003 N 18-П, Определении от 24.11.2005 N 471-О.
Кроме того, в соответствии со сложившейся судебной практикой, в случае, если при проведении налоговой проверки возникают серьезные сомнения в достоверности тех или иных доказательств, надлежащая оценка которых требует специальных познаний в той или иной неюридической сфере, налоговый орган обязан провести экспертизу.
Так АС Московского округа в Постановлении от 22.07.2011 года по делу N А40-86922/10-114-331 указал, что доводы ответчика о подписании первичных документов неустановленными лицами, носят предположительный характер, не подтверждены и не опровергают достоверность допустимых доказательств, представленных налогоплательщиком, поскольку свидетельские показания не могут являться достаточным доказательством подписания счетов-фактур неустановленными лицами. Инспекция не воспользовалась, в ходе проведения выездной налоговой проверки правом на проведение почерковедческой экспертизы подписей (ст. 95 НК РФ)".
С учетом вышеизложенного, суд исходит из того, что Обществом обоснованно проведена почерковедческая экспертиза подписи Ребрикова Ю.В. Результаты данной экспертизы подлежат использованию при оценке законности и обоснованности позиции налогоплательщика, и являются доказательствами по смыслу ст. 64 АПК РФ.
Таким образом, довод налогового органа о документальной неподтвержденности расходов по Договору N 2321 от 01.02.2008 года является необоснованным.
Исходя из вышеизложенного, суд считает, что расходы общества на уплату неустойки по договору от 01.02.2008 года N 2321 экономически обоснованы, соответствуют деловой цели общества, документально подтверждены.
В связи с чем, общество в проверяемом периоде правомерно учло сумму неустойки в первоначальной стоимости основного средства (котла-утилизатора П-134) в соответствии с положениями главы 25 НК РФ и Учетной политики общества.
Таким образом, решение от 28.11.2014 г. N 03-1-31/021 в части выводов налогового органа о завышении налогоплательщиком расходов, учтенных при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций на 22 990 000 рублей в результате неверного определения первоначальной стоимости объекта основных средств не соответствует нормам действующего налогового законодательства.
По пункту 1.6 оспариваемого решения судом установлено следующее.
В пункте 1.6 мотивировочной части Решения установлено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 2 пункта 2 статьи 265, пунктов 2, 5 статьи 266, пункта 1 статьи 272 Кодекса неправомерно включило в состав внереализационных расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль организаций, суммы списанной дебиторской задолженности за 2010 год в размере 40 421 682 рубля.
Основанием для начисления указанных сумм налога явились выводы Инспекции о том, что:
- - обществом в состав внереализационных расходов 2010 года неправомерно включена признанная в других налоговых периодах безнадежной дебиторская задолженность;
- - обществом дебиторская задолженность документально не подтверждена;
- - обществом неправомерно в состав внереализационных расходов 2010 года включена признанная безнадежной дебиторская задолженность, а не списана за счет созданного резерва по сомнительным долгам.
Заявитель считает, что Кодексом установлены только условия, при выполнении которых дебиторская задолженность может быть признана безнадежной к взысканию, и не уточняется конкретный перечень документов, необходимых для документального подтверждения в целях налогового учета сумм безнадежных долгов.
Налоговое законодательство не запрещает списывать безнадежную задолженность в последующих налоговых периодах, когда налогоплательщик убедится, что долг безнадежен.
Общество утверждает, что по спорной безнадежной дебиторской задолженности им не создавался резерв по сомнительным долгам и данная сумма безнадежного долга учитывается в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Безнадежная дебиторская задолженность:
- - открытого акционерного общества "Южуралкожа" (далее - ОАО "Южуралкожа") в размере 68 311 рублей;
- - муниципального унитарного предприятия многоотраслевое жилищно-коммунальное объединение "Трубопрокатчик" (далее - МУП МЖКО "Трубопрокатчик") в размере 9 344 099,66 рублей;
- - жилищно-строительного кооператива "Локомотив" (далее - ЖСК "Локомотив") в размере 4 471 913,89 рублей;
- - муниципального унитарного предприятия "Многоотраслевое жилищно-коммунальное объединение" (далее - МУП "МЖКО") в размере 5 382,55 рубля;
- - общества с ограниченной ответственностью "ИСКО ЛТД" (далее - ООО "ИСКО ЛТД") в размере 26 066,59 рублей;
- - общества с ограниченной ответственностью "Вита" (далее - ООО "Вита) в размере 21,18 рубль;
- - муниципального предприятия "Комбинат школьного и детского питания" (далее - МП "КШ и ДП") в размере 29 556,74 рублей;
- - общества с ограниченной ответственностью "Управление механизации" (далее - ООО "Управление механизации") в размере 397 444,25 рубля;
- - открытого акционерного общества "Деревообрабатывающий комбинат N 2" (далее - ОАО "ДОК-2") в размере 529 073,36 рублей;
- - Сургутского городского муниципального унитарного предприятия "Городские тепловые сети" (далее - СГМУП "ГТС") в размере 25 487 877,69 рублей;
- - закрытого акционерного общества "Тюменьэнергомонтаж" (далее - ЗАО "Тюменьэнергомонтаж") в размере 20 494,97 рубля;
- - открытого акционерного общества "Центр по перевозке грузов в контейнерах "ТрансКонтейнер" (далее - ОАО "ТрансКонтейнер") в размере 41 451,19 рубль документально подтверждена и правомерно отнесена в состав внереализационных расходов в 2010 году.
Налоговый орган указывает, что НК РФ предусмотрен исчерпывающий перечень оснований, в соответствии с которыми дебиторская задолженность налогоплательщика признается безнадежной для целей налогообложения прибыли.
При этом, поясняет инспекция, что при анализе представленных Обществом документов установлено, что указанная дебиторская задолженность неправомерно включена в состав внереализационных расходов, поскольку ОАО "Южуралкожа" ликвидировано вследствие банкротства 16.03.2009. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 68 311 рублей подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2009 года в случае ее документального подтверждения Обществом. МУП МЖКО "Трубопрокатчик" ликвидировано вследствие банкротства 09.06.2008. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 9 344 099,66 рублей подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2008 года в случае ее документального подтверждения Обществом. ЖСК "Локомотив" ликвидировано вследствие банкротства 21.01.2009. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 4 471 913,89 рублей подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2009 года в случае ее документального подтверждения Обществом. МУП "МЖКО" ликвидировано вследствие банкротства 27.03.2009. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 5 382,55 рубля подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2009 года в случае ее документального подтверждения Обществом. ООО "ИСКО ЛТД" ликвидировано вследствие банкротства 08.04.2008 г.
Следовательно, указывает инспекция, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 26 066,59 рублей подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2008 года в случае ее документального подтверждения Обществом. ООО "Вита" ликвидировано вследствие банкротства 20.12.2006. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 21,18 рубль подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2006 года в случае ее документального подтверждения Обществом. МП "КШ и ДП" ликвидировано вследствие банкротства 30.03.2009. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 29 556,74 рублей подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2009 года в случае ее документального подтверждения Обществом. ООО "Управление механизации" ликвидировано вследствие банкротства 09.06.2008. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 397 444,25 рубля подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2008 года в случае ее документального подтверждения Обществом. ОАО "ДОК-2" ликвидировано вследствие банкротства 28.03.2008. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 529 073,36 рубля подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2008 года в случае ее документального подтверждения Обществом. Акт сверки взаимных расчетов между СГМУП "ГТС" и ОАО "Фортум" по состоянию на 31.12.2007 подписан сторонами с разногласиями на сумму 25 487 877,69 рублей.
При этом, инспекция указала, что судебными инстанциями установлено отсутствие дебиторской задолженности СГМУП "ГТС" в размере 21 376 391,20 рубль. Документы, подтверждающие оспаривание задолженности в размере 4 111 486,20 рублей, Обществом не представлены. По сведениям СГМУП "ГТС" задолженность перед ОАО "Фортум" отсутствует. Следовательно, задолженность в размере 25 487 877,69 рублей документально не подтверждена.
Поскольку дебиторская задолженность Общества с организациями: ОАО "Южуралкожа", МУП МЖКО "Трубопрокатчик", ЖСК "Локомотив", МУП "МЖКО", ООО "ИСКО ЛТД", ООО "Вита", МП "КШ и ДП", ООО "Управление механизации", ОАО "ДОК-2", СГМУП "ГТС", ЗАО "Тюменьэнергомонтаж", ОАО "ТрансКонтейнер" возникла в связи с реализацией товаров (работ, услуг), следовательно, указывает налоговый орган, списание указанной суммы безнадежного долга следует осуществлять за счет суммы созданного резерва.
Таким образом, по мнению МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4, Обществом не соблюдены условия включения безнадежной дебиторской задолженности непосредственно в состав внереализационных расходов, а именно без учета созданного резерва по сомнительным долгам. В связи с чем, налогоплательщиком неправомерно включены в состав внереализационных расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль организаций, суммы списанной дебиторской задолженности за 2010 год в размере 40 421 682 рублей.
Суд считает доводы налогового органа необоснованными за исключением выводов о включении в состав расходов сумм списанной дебиторской задолженности Сургутского городского муниципального унитарного предприятия "Городские тепловые сети "СГМУП "ГТС" (25 487 877,69 рублей), ввиду следующего.
Как следует из оспариваемого решения, Общество, руководствуясь статьей 196 ГК РФ и пунктом 2 статьи 266 Кодекса, на основании приказов "О списании дебиторской задолженности от 14.05.2010 N 172 и от 30.12.2010 N 576 и на основании результатов инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2009 г. и на 30.09.2010 г. в целях налогового учета включило дебиторскую задолженность в состав внереализационных расходов за 2010 год в размере 40 421 682 рубля по следующим контрагентам:
- - ОАО "Южуралкожа" - в размере 68 311 рублей;
- - МУП МЖКО "Трубопрокатчик" - в размере 9 344 099,66 рублей;
- - ЖСК "Локомотив" - в размере 4 471 913,89 рублей;
- - МУП "МЖКО" - в размере 5 382,55 рубля;
- - ООО "ИСКО ЛТД" - в размере 26 066,59 рублей;
- - ООО "Вита" - в размере 21,18 рубль;
- - МП "КШ и ДП" - в размере 29 556,74 рублей;
- - ООО "Управление механизации" - в размере 397 444,23 рубля;
- - ОАО "ДОК-2" - 529 073,26 рубля;
- - СГМУП "ГТС" - в размере 25 487 877,69 рублей;
- - ЗАО "Тюменьэнергомонтаж" - в размере 20 494,97 рубля;
- - ОАО "ТрансКонтейнер" - в размере 41 451,19 рубль.
При этом, суд исходит из того, что подобные действия прямо предусмотрены п. 1 ст. 54 НК РФ, согласно которому, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога".
В соответствии со складывающейся судебной практикой, а также разъяснениями Минфина РФ, совершение налогоплательщиком ошибки, повлекшей излишнюю уплату налогов, является достаточным основанием для перерасчета налоговой базы и суммы налогов в текущем периоде.
Исходя из буквального толкования абз. 3 п. 1 ст. 54 Кодекса в новой редакции, данной нормой предусмотрено два самостоятельных основания, по которым налогоплательщик имеет право произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, а именно: в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений); в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога за прошлые налоговые периоды.
Указанное толкование абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ также изложено в Письме Минфина РФ от 01.08.2011 г. N 03-03-06/1/436.
Таким образом, правоприменительная практика исходит из того, что, поскольку НК РФ не предусмотрено соответствующих ограничений, ошибки, влекущие переплату налогов, могут быть учтены налогоплательщиком в последующих налоговых периодах.
На основании п. 2 ст. 9 ФЗ N 224-ФЗ положение абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ в новой редакции, предусматривающее право налогоплательщика провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога, вступило в силу с 01.01.2010 г.
Пунктом 3 ст. 5 НК РФ предусмотрено, что акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.
Положения абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ устанавливают дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков (в том числе, право на учет переплаты, образовавшейся вследствие неотражения в более раннем периоде спорных расходов, и освобождением в связи с указанным (1) как от необходимости представления уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 - 2009 гг., (2) так и каких-либо иных возлагаемых на налогоплательщика оспариваемым решением обязанностей).
Таким образом, абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ в новой редакции подлежит применению как улучшающий положение налогоплательщиков.
Возможность применения новой редакции абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ к правоотношениям, возникшим до 2010 года, также подтверждается судебной практикой Арбитражных Судов округов и разъяснениями Минфина РФ. Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 09.07.2014 по делу N А40-59026/13 суд указал, что абзац 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ предусматривает, что налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (вступил в силу с 01.01.2010). Из буквального толкования указанной нормы права следует, что она рассчитана на применение к правоотношениям, связанным с корректировкой (исправлением) ошибок в исчислении налоговой базы, повлекших излишнюю уплату налога. Данное правило применяется к тем правам и обязанностям налогоплательщика, которые возникли после введения его в действие, но с учетом того, что налоговое законодательство не ограничивает срок перерасчета налоговой базы в случае выявления ошибок (искажений), приведших к увеличению налоговой базы и суммы налога, налогоплательщик может учесть выявленные после 01.01.2010 расходы (убытки) при исчислении налогооблагаемой прибыли, причем и в том случае, если данные расходы (убытки) относятся к налоговым периодам до 01.01.2010. Указанные разъяснения неоднократно давались Минфином России (письма от 05.10.2010 N 03-03-06/1/627, от 07.12.2010 N 03-07-11/476".
Таким образом, новая редакция абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ подлежит применению к рассматриваемым в настоящем деле правоотношениям, возникшим до 01.01.2010 года.
Абзацем 3 п. 1 ст. 54 НК РФ установлено, что налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Однако, следует отметить, что данное положение распространяется и на те ситуации, когда совершенная налогоплательщикам ошибка привела к уменьшению переносимых убытков.
В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении Президиума от 16.11.2004 N 6045/04, не включение расходов в налогооблагаемую базу предыдущего периода влечет за собой завышение налоговой базы как в случае положительного финансового результата в данном периоде, так и в случае отрицательного результата (занижение убытка текущего периода).
Указанный подход впоследствии был подтвержден Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 16.03.2010 г. N 8163/09, в котором суд надзорной инстанции посчитал уменьшением суммы налога увеличение суммы изначально заявленного убытка, указав, что согласно п. 8 ст. 274 Кодекса при превышении расходов, учитываемых в целях налогообложения над доходами сумма убытка, полученная в текущем налоговом периоде, принимается в целях налогообложения и переносится на будущее путем уменьшения налоговой базы последующих налоговых периодов в порядке и на условиях, установленных ст. 283 Кодекса. Таким образом, сделан вывод, что для налога на прибыль при определении размера обязанности по его уплате правовое значение имеет не только положительный финансовый результат - полученная прибыль, при наличии которой налог подлежит исчислению, но и отрицательный результат.
Следовательно, согласно позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации при решении вопроса о наличии или отсутствии факта излишней уплаты или занижения налога в целях применения норм Кодекса (в частности, нормы ст. 54 Кодекса о возможности перерасчета налоговой базы в периоде выявления ошибок или искажений) необходимо учитывать влияние ошибок (искажений), допущенных в прошлом периоде, не только на налоговую базу прошлого периода, но и на формирование налоговой базы последующих периодов".
Таким образом, поскольку уменьшение переносимых убытков, вызванное совершенной налогоплательщиком ошибкой, приведет к увеличению налогооблагаемой базы и, как следствие, суммы подлежащего к уплате в последующих периодах налога, абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ также подлежит применению и к подобным ситуациям.
Кроме того, из материалов дела следует, что безнадежные к взысканию задолженности, учтенные Обществом в расходах, являются документально подтвержденными, за исключением расходов связанных с СГМУП "ГТС" - в размере 25 487 877,69 рублей.
Пункт 1 ст. 252 НК РФ устанавливает, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика. Под документально подтвержденными затратами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.
Налоговым кодексом не устанавливается закрытый перечень подтверждающих документов либо возможность подтверждения определенных видов расходов только конкретными документами.
Общество в подтверждение реальности указанных в решении налогового органа задолженностей представило следующие документы:
1) ОАО "Южуралкожа": договор на теплоснабжение N Т-66 от 21.04.1999, счета-фактуры, уведомление о погашении требований исх. N 5 от 23.01.2009, направленное арбитражным управляющим дебитора, в котором сообщается, что требования к ОАО "Южуралкожа", не удовлетворенные в ходе конкурсного производства по причине недостаточности имущества должника, считаются погашенными в соответствии с ч. 9 ст. 142 ФЗ от 26 октября 2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)";
2) МУП МЖКО "Трубопрокатчик": договор на теплоснабжение жилого фонда муниципальных жилищных организаций N Т-259 от 06.10.1999 г., договор на теплоснабжение N Т-1841 от 07.10.1999, счета-фактуры, решения Арбитражного суда Челябинской области (по делам N А76-5922/06 и А76-22591/05) и выданные на их основании исполнительные листы (N 126562 и N 094948), а также решение по банкротному делу N А76-28583/06, подтверждающее включение Общества в реестр требований кредиторов должника;
3) ЖСК "Локомотив": договор на теплоснабжение N Т-411 от 18.06.2003, счета-фактуры, решения Арбитражного суда Челябинской области, подтверждающие наличие задолженности дебитора перед Обществом (N А76-11163/06, N А76-26563/07, А76-14692/06, А76-31270/06) и выданные на их основании исполнительные листы (N 128317, N 140915, N 1477788, N 163413), а также решение по банкротному дел N А76-7614/07, подтверждающее включение Общества в реестр требований кредиторов должника;
4) МУП "МЖКО": договор на теплоснабжение N Т-1997 от 04.10.1999 г., счет-фактура, решения Арбитражного суда Челябинской области, подтверждающие наличие задолженности дебитора перед Обществом по делу N А76-12716/06 и банкротное дело N А76-1209/04, выданный на основании решения по делу N А76-12716/06 исполнительный лист (N 126818);
5) ООО "ИСКО ЛТД": договор на теплоснабжение N Т-835 от 25.10.2004 г., счета-фактуры, решение Арбитражного суда Челябинской области, подтверждающее наличие задолженности дебитора перед Обществом (N А76-31271/06), выписка из ЕГРЮЛ N 54 от 08.02.2010, согласно которой официальную информацию о ликвидации должника Общество получило лишь в феврале 2010 года;
6) ООО "Вита": договор на теплоснабжение N Т-624 от 02.11.1999 г., счет-фактура;
7) МП "КШ и ДП": договор на теплоснабжение горячей водой непромышленного потребителя N 538 от 01.10.2004 г., счета-фактуры.
8) ООО "Управление механизации": договор на теплоснабжение горячей водой N 258 от 01,04.2004 г., счета-фактуры;
9) ОАО "Деревообрабатывающий комбинат N 2" (ОАО "ДОК-2"): договор на теплоснабжение N Т-210 от 05.11.2003 г., счета-фактуры;
10) ЗАО "Тюменьэнергомонтаж": договор на оказание услуг телефонной связи N 318 от 01.06.2006 г., договор аренды недвижимого имущества N 322 от 01.06.2006 г.
11) ОАО "Центр по перевозке грузов в контейнерах "ТрансКонтейнер" (ОАО "ТрансКонтейнер"): договор транспортной экспедиции N НКП ЮУЖД-237 от 31.07.2007 г., платежное поручение ОАО "Челябинская генерирующая компания" от 15.08.2006 г. N 6599.
12) Сургутское городское муниципальное унитарное предприятие "Городские тепловые сети" (СГМУП "ГТС"): договор на отпуск, передачу и транспортировку тепловой энергии в горячей воде N 1 от 01.01.2002 г., счета-фактуры, справки о принятых к оплате объемах тепловой энергии и подпитки от филиала "СТС" ОАО "ТГРК", письма, извещающие об оплате тепловой энергии, акты сверки взаимных расчетов, подписанные контрагентом.
Таким образом, суд приходит к выводу, что учтенные Обществом в качестве расходов нереальные к взысканию вышеуказанные задолженности дебиторов, налогоплательщиком документально подтверждены, за исключением задолженности СГМУП "ГТС" поскольку, представленный акт сверки взаимных расчетов между СГМУП "ГТС" и ОАО "Фортум" по состоянию на 31.12.2007 г. подписан сторонами с разногласиями на сумму 25 487 877,69 рублей.
При этом, судом установлено отсутствие дебиторской задолженности СГМУП "ГТС" в размере 21 376 391,20 рублей. Документы, подтверждающие оспаривание задолженности на сумму 4 111 486,20 рублей, Обществом суду также не представлены.
Следовательно, задолженность указанного контрагента в размере 25 487 877,69 рублей налогоплательщиком документально не подтверждена, в связи с чем, не может быть отнесена в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций в проверяемом периоде.
Кроме того, налоговый орган указал, что налогоплательщик был обязан списать суммы безнадежных к взысканию долгов за счет средств созданного им резерва по сомнительным долгам.
Данная позиция налогового органа является необоснованной, в связи со следующим.
Как следует из материалов дела, вышеперечисленные задолженности не были включены налогоплательщиком в резерв по сомнительным задолженностям.
Налоговый кодекс РФ прямо не предусматривает порядок списания задолженностей, не включенных в резерв. В то же время, сложившаяся судебная практика, а также разъяснения Минфина однозначно указывают на то, что подобные задолженности могут быть списаны налогоплательщиком во внереализационные расходы.
Дебиторская задолженность, подлежащая списанию за счет резерва по сомнительным долгам, должна быть включена в резерв по сомнительным долгам, который в силу особенностей определения суммы резерва по сомнительным долгам, формируется позднее, чем используется организацией на покрытие убытков от безнадежных долгов.
Аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС Уральского округа от 21.04.2008 N Ф09-2606/08-С2, Письме Минфина РФ 14.11.2011 г. N 03-03-06/1/750.
Вместе с тем, Инспекцией при расчете суммы "завышения" размера внереализационных расходов не учитывался порядок формирования резерва по сомнительным долгам.
В соответствии с пунктом 5 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Из материалов дела следует, что подавляющая часть из спорной суммы списания дебиторской задолженности во внереализационные расходы относится к I полугодию 2010 года. В этом отчетном периоде был сформирован резерв по сомнительным долгам в размере 347 205 524 рубля, сумма использованного резерва 0 рублей, остаток неиспользованного резерва на конец отчетного периода 347 205 524 рублей, сумма созданного резерва за следующий отчетный период - 9 месяцев 2010 года - 408 298 479 рублей.
Из указанной информации в совокупности с требованиями пункта 5 статьи 266 НК РФ следует, что списание спорной дебиторской задолженности за счет суммы резерва действительно уменьшало бы размер внереализационных расходов за полугодие 2010 года, однако на аналогичную сумму увеличивало бы размер внереализационных расходов за 9 месяцев 2010 года за счет разницы между уменьшившимся остатком неиспользованного резерва и суммой вновь созданного резерва. Следовательно, корректировка суммы внереализационных расходов происходит в рамках одного налогового периода и не должна приводить к доначислению суммы налога на прибыль к уплате.
Таким образом, безнадежная дебиторская задолженность правомерно была учтена Обществом в проверяемом периоде непосредственно в составе внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, за исключением задолженности СГМУП "ГТС".
По пунктам 1.3, 1.4, 1.8, 1.9 оспариваемого решения судом установлено следующее.
Из оспариваемого решения следует, что Общество в нарушение статей 252 - 253 Кодекса неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль организаций необоснованные и документально не подтвержденные расходы по агентским договорам с обществом с ограниченной ответственностью "ФЭР" (далее - ООО "ФЭР") и с закрытым акционерным обществом "Электронный мир" (далее - ЗАО "Электронный мир") за 2011 - 2012 годы в размере 100 234 937 рублей.
Кроме того, из оспариваемого решения следует, что Общество в нарушение статьи 169, пункта 2 статьи 171, статьи 172 Кодекса неправомерно занизило сумму НДС, подлежащую к уплате в бюджет, на сумму налоговых вычетов по фактически не оказанным услугам по агентским договорам с ООО "ФЭР" и с ЗАО "Электронный мир" за 2 - 3 кварталы 2011 года, за 2 - 4 кварталы 2012 года в размере 18 042 289 рублей.
Основанием для начисления указанных сумм налогов явились выводы Инспекции о том, что Общество, в результате использования "схемы" при заключении агентских договоров, завысило расходы и излишне применило налоговый вычет по НДС на суммы агентского вознаграждения ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир" по фактически не оказанным услугам, тем самым получив необоснованную налоговую выгоду.
Налоговый орган указал, что совокупность проведенных мероприятий налогового контроля в отношении участников схемы получения необоснованной налоговой выгоды подтверждает тот факт, что денежные средства, уплачиваемые якобы за выполнение услуг по агентским договорам, выводились на счета организаций с признаками фирм не ведущих реальной хозяйственной деятельности, для приобретения ценных бумаг. Часть указанных денежных средств была впоследствии обналичена физическими лицами.
Заявитель в обоснование своей позиции указывает, что проявил должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагентов ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир": удостоверился в регистрации организаций, полномочиях лиц, подписывающих документы, собрал информацию о деловой репутации и опыте работы, провел личные встречи с руководством организаций, оценил другие предложения по оказанию аналогичных услуг. Выполнение поручений в короткий срок свидетельствует об эффективности действий агентов. Сжатые сроки исполнения поручений могут быть обусловлены, в частности, выполнением отдельных действий подготовительного характера до заключения договоров и выбором агентами способов взыскания, не требующих значительного времени. Выводы Инспекции об отсутствии у ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир" условий для осуществления хозяйственной деятельности не соответствующими фактическим обстоятельствам и не опровергающими осуществление данными организациями реальных хозяйственных операций по отношениям с ОАО "Фортум". Показания Вороновой Т.В. и Наумовой И.А. противоречат фактическим обстоятельствам, а показания Листовского А.Н. подтверждают реальность взаимоотношений ОАО "Фортум" с ООО "ФЭР". Основанием для погашения в 2011 - 2012 годах задолженности должников перед ОАО "Фортум" стало не столько наличие задолженности, а именно эффективные действия ЗАО "Электронный мир" и ООО "ФЭР" по ее взысканию.
Суд считает доводы налогоплательщика в указанной части оспариваемого решения необоснованными и несостоятельными по следующим основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В пунктах 1 и 2 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии со статьей 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. В пунктах 5 и 6 указанной статьи установлен порядок оформления счетов-фактур, предъявляемых к вычету или возмещению.
В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Согласно пункту 3 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
На основании пункта 4 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В соответствии с пунктом 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
- - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Согласно пункту 6 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:
- - создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;
- - взаимозависимость участников сделок;
- - неритмичный характер хозяйственных операций;
- - нарушение налогового законодательства в прошлом;
- - разовый характер операции;
- - осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;
- - осуществление расчетов с использованием одного банка;
- - осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
- - использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.
Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии с пунктом 9 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Из материалов дела следует, что Обществом (принципал) заключены агентские договоры со следующими агентами:
- - с ООО "ФЭР": от 06.06.2012 N 10761, от 14.12.2012 N 11981;
- - с ЗАО "Электронный мир": от 02.06.2011 N 8554, от 02.06.2011 N 8555.
В соответствии с указанными договорами агент обязуется от своего имени, но за счет принципала и по его поручению за вознаграждение совершать юридические и иные действия, направленные на осуществление расчетов за электрическую энергию (мощность) по регулируемым договорам купли-продажи электрической энергии (мощности) на оптовом рынке, а именно, погашение дебиторской задолженности покупателей по указанным договорам перед принципалом в связи с неоплатой (просрочкой оплаты), а также осуществление текущих платежей.
Согласно условиям агентских договоров исполнением поручения сторонами понимается поступление на расчетный счет принципала денежных средств в размере дебиторской задолженности должника, указанного в поручении принципала в полном объеме.
Принципал уплачивает агенту вознаграждение в размере, указанном в поручении, в процентном отношении от фактически полученной принципалом общей суммы дебиторской задолженности покупателя.
В соответствии с поручениями к указанным агентским договорам ОАО "Фортум" поручает ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир" взыскать суммы задолженности и текущих платежей по регулируемым договорам купли-продажи электроэнергии и мощности со следующих покупателей: ОАО "Калмэнергосбыт"; ОАО "Каббалкэнерго"; ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго"; ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания"; ОАО "Севкавказэнерго"; ОАО "Ингушэнерго".
Итоговая сумма задолженности по договорам купли-продажи электроэнергии и мощности составляет 797 355 338,84 рублей, в том числе НДС 121 630 465,49 рублей.
Агентское вознаграждение во исполнение указанных поручений составляет:
- - ООО "ФЭР" в размере 46 964 011,43 рублей, в том числе НДС 7 164 001,75 рубль;
- - ЗАО "Электронный мир" в размере 71 313 213,47 рублей, в том числе НДС 10 878 286,80 рублей.
При этом агенты обязуются выполнить поручения в сроки от 15 дней до двух месяцев.
Обществом поручения о взыскании задолженности у ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго" выданы ООО "ФЭР" 06.06.2012 и 14.12.2012. При этом денежные средства в полном объеме поступили на счет ОАО "Фортум" 13.07.2012 и 21.12.2012 соответственно.
Обществом поручения о взыскании задолженности у ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго" выданы ЗАО "Электронный мир" 02.06.2011 г. При этом денежные средства в полном объеме поступили на счет ОАО "Фортум" 03.06.2011 г. и 09.06.2011 г., 15.06.2011 г., 01.07.2011 г.
Таким образом, за столь короткий срок (от нескольких дней до месяца) невозможно осуществить ряд мероприятий, направленных на взыскание задолженности с шести должников, находящихся в регионе Северного Кавказа, а именно: переписки с должниками, проведение встреч, переговоров, подача исковых заявлений, и иных мероприятий.
В отчетах агента ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир" указано, что в целях исполнения поручений к агентским договорам с покупателями по регулируемым договорам купли-продажи электроэнергии и мощности (ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго") были проведены переговоры, переписка, а также совершены ряд других юридических мер, направленных на погашение задолженности. Должники были уведомлены о негативных последствиях, связанных с несвоевременной оплатой задолженности, возникшей перед ОАО "Фортум". В результате была достигнута договоренность, в соответствии с которой должники обязались погасить задолженность.
В результате действий агента на расчетный счет ОАО "Фортум" поступили денежные средства в общем размере 797 355 338,62 рублей в счет погашения задолженности, указанной в поручениях к агентским договорам, что подтверждается платежными поручениями.
Указанные денежные средства поступали на расчетный счет ОАО "Фортум" от ООО "Юрэнергоконсалт", являющегося агентом компаний-должников по поручениям ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго" в рамках агентских договоров.
Также из материалов дела следует, что ООО "ФЭР" получило в качестве агентского вознаграждения 46 964 011 рублей, в том числе НДС 7 164 002 рубля. ЗАО "Электронный мир" получило в качестве агентского вознаграждения 71 313 213 рублей, в том числе НДС 10 878 286 рублей.
Кроме того, из материалов дела следует, что ООО "Юрэнергоконсалт" является агентом ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго" и осуществляет погашение кредиторской задолженности контрагентам по поручениям принципалов, в том числе ОАО "Фортум". ООО "Юрэнергоконсалт" не осуществляло денежных операций с ООО "ФЭР" и с ЗАО "Электронный мир" ни самостоятельно, ни по требованию принципалов.
ООО "Юрэнергоконсалт" с ОАО "Фортум" переговоры не проводились, переписка не велась, мероприятия, направленные на погашение дебиторской задолженности, не проводились.
Из материалов дела следует, что Общество самостоятельно проводило мероприятия, направленные на взыскание задолженности.
При этом у ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго" отсутствуют какие-либо документы (переписка, протоколы переговоров, исковые заявления), подтверждающие проведение другими организациями мероприятий, направленных на погашение задолженности, возникшей перед ОАО "Фортум".
Общество пояснило, что основным критерием выбора ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир" послужили рекомендации генерирующих компаний, имеющих положительный опыт работы с ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир", конкурсных процедур Обществом не проводилось.
При этом Обществом не представлены рекомендации генерирующих компаний со ссылкой на их устный характер.
Кроме того, из материалов дела следует, что учредителем и генеральным директором ООО "ФЭР" являлся Листовский А.Н., также учредителем являлся Бевз В.В., который является "массовым" учредителем.
Численность работников ООО "ФЭР" в 2011 - 2012 годах составляла соответственно 9 и 7 человек.
Кроме того, из представленных налоговым органом документам следует, что у ООО "ФЭР" отсутствуют ликвидное имущество, основные средства, складские и производственные помещения, транспортные средства.
Обороты по банковскому счету ООО "ФЭР" составили 1 544 472 936 рублей, при этом организацией начислены минимальные налоги.
В течение 2011 - 2012 годов производится перечисление денежных средств с расчетного счета организации на расчетный счет руководителя ООО "ФЭР" Листовского А.Н. с назначением платежа "за выполненные работы", при этом сумма дохода, полученная Листовским А.Н. от ООО "ФЭР" согласно справкам 2-НДФЛ за 2011 - 2012 годы составила 6 581 481 рубль.
Из выписки по счету, открытому ООО "ФЭР" в ОАО "Уралсиб Банк" следует, что полученные ООО "ФЭР" денежные средства по договорам с ОАО "Фортум" направлены ООО "НПО ЭНЕРГОПРОЕКТ", имеющему признаки фирмы не ведущей реальной хозяйственной деятельности, в размере 46 919 861 рубль.
Кроме того, из анализа банковских выписок в отношении ООО "НПО ЭНЕРГОПРОЕКТ" установлено следующее.
Денежные средства, полученные указанной организацией от ООО "ФЭР" транзитом через различные организации, имеющие признаки фирм не ведущих реальной хозяйственной деятельности, перечислялись с назначением платежа: "за оплату ценных бумаг", "оплата за облигации по договору купли-продажи облигаций", по договору процентного займа на счета физических лиц и т.д.
Денежные средства, полученные ООО "НПО ЭНЕРГОПРОЕКТ" от ООО "ФЭР" перечислялись транзитом через ООО "Авангард" в ООО "Дизайн-ЛТД", далее денежные средства переводились по договору кредитного займа на счета физических лиц. По схеме движения денежных средств отсутствует фактическая организация -исполнитель услуги.
Инспекцией в материалы дела представлены протоколы допросов физических лиц, получавших денежные средства от организаций-участников "схемы". Из результатов проведенных допросов следует, что договоры процентного займа с ними не заключались, денежных средств физические лица фактически не получали, о деятельности ООО "Дизайн-ЛТД" им ничего не известно.
Из проведенных инспекцией мероприятий налогового контроля следует, что у компаний-должников отсутствовали какие-либо взаимоотношения с организациями-участниками "схемы".
Инспекцией проведен допрос руководителя ООО "ФЭР" Листовского А.Н., который показал, что он имеет личные взаимоотношения с вице-президентом по управлению портфелем производства и трейдинга Общества Ерошина Ю.А., что свидетельствует о фактической заинтересованности и объясняет участие в "схеме" именно ООО "ФЭР".
Кроме того, из материалов дела следует, что генеральным директором ЗАО "Электронный мир" являлась Воронова Т.В., учредителем являлся Студенников А.В.
Численность работников ЗАО "Электронный мир" в 2011 году составляла 1 человек.
Кроме того, из материалов дела следует, что у ЗАО "Электронный мир" отсутствуют кадровый состав, ликвидное имущество, основные средства, складские и производственные помещения, транспортные средства.
Обороты по банковскому счету ЗАО "Электронный мир" составили 1 088 857 724 рубля, при этом организацией начислены минимальные налоги.
Из выписки по счету, открытому в ЗАО "АКБ Руна-банк" следует, что полученные ЗАО "Электронный мир" денежные средства по договорам с ОАО "Фортум" в размере 71 313 213 рублей направлены следующим организациям: ООО "Лирика" в размере 19 513 000 рублей; ООО "Ультрафорипроект" в размере 6 037 000 рублей; ООО "Энергостройпроект" в размере 15 000 000 рублей; ООО "ФК Развитие" в размере 21 373 000 рублей.
Из анализа банковских выписок в отношении ООО "Лирика", ООО "Ультрафорипроект", ООО "ФК Развитие", ООО "Энергостройпроект" установлено следующее.
Денежные средства, полученные указанными организациями от ЗАО "Электронный мир" транзитом через различные организации, перечислялись с назначением платежа: "за выдачу простого процентного векселя".
Из анализа банковских выписок установлено, что денежные средства, полученные ООО "ФК Развитие" от ЗАО "Электронный мир" перечислялись через ОАО АКБ "Связь-банк" за выдачу простого векселя.
Согласно протокола допроса генерального директора ЗАО "Электронный мир", Воронова Т.В. показала, что не знает организацию ОАО "Фортум", учредителя ЗАО "Электронный мир" никогда не видела, решений по деятельности ЗАО "Электронный мир" сама не принимала, у ЗАО "Электронный мир" отсутствовал опыт взыскания задолженности с юридических лиц.
Согласно протокола допроса главного бухгалтера ЗАО "Электронный мир", Наумова И.А. показала, что учредителя ЗАО "Электронный мир" никогда не видела, в штате ЗАО "Электронный мир" отсутствовали и никогда не привлекались по договорам гражданско-правового характера юристы или специалисты в сфере деятельности по взысканию дебиторской задолженности, у ЗАО "Электронный мир" отсутствовал опыт истребования задолженности у юридических лиц, Наумовой И.А. не известны организации, являющиеся основными контрагентами ЗАО "Электронный мир", с которыми осуществлялись взаимоотношения в 2011 году.
Таким образом, у вышеуказанных компаний-должников, с которых якобы ООО "ФЭР", ЗАО "Электронный мир" взыскивали задолженность, отсутствовали какие-либо взаимоотношения с ООО "ФЭР", ЗАО "Электронный мир".
Учитывая изложенное, суд считает обоснованным довод налогового органа о том, что ООО "ФЭР", ЗАО "Электронный мир" совместно с ОАО "Фортум" являются участниками "схемы" по незаконному выводу и обналичиванию денежных средств в особо крупных размерах.
На момент заключения агентских договоров с ООО ФЭР" и с ЗАО "Электронный мир" Общество уже имело в наличии Решения Арбитражного суда г. Москвы, вынесенные в пользу взыскателя ОАО "Фортум", а также исполнительные листы на взыскание дебиторской задолженности по регулируемым договорам купли-продажи электрической энергии и мощности с организаций-должников.
Таким образом, обществом самостоятельно была проведена работа, направленная на взыскание сумм долговых обязательств с ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго".
Следовательно, Заявитель имел возможность самостоятельно взыскать с должников дебиторскую задолженность по регулируемым договорам купли-продажи электрической энергии и мощности, без заключения агентских договоров с ООО "ФЭР" и с ЗАО "Электронный мир".
Таким образом, в материалы дела инспекцией представлены доказательства, свидетельствующие о направленности деятельности Общества на получение необоснованной налоговой выгоды, ввиду невозможности реального осуществления хозяйственных операций контрагентами налогоплательщика (ООО "ФЭР" и с ЗАО "Электронный мир"), а также обстоятельства, свидетельствующие о недостоверности и противоречивости сведений, отраженных в первичных документах Заявителя.
При этом, довод Общества о том, что им выполнены все необходимые действия в качестве мер по проверке правоспособности контрагента, является необоснованным.
В соответствии с пунктом 1 статьи 2 ГК РФ налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск. При этом предполагается, что он свободен в выборе партнеров и должен проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений.
Материалами дела подтверждается, что денежные средства в счет погашения задолженности на счет Общества в полном объеме поступили от ООО "Юрэнергоконсалт". ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго" подтвердили, что мероприятия, направленные на взыскание задолженности проводило ОАО "Фортум", а не ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир".
При этом Обществом не представлено каких-либо документов, подтверждающих проведение мероприятий, направленных на погашение задолженности, возникшей перед ОАО "Фортум", контрагентами ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир".
Как указало общество, выбор указанных агентов осуществлялся на основании рекомендаций (в том числе устных) генерирующих компаний, при этом, конкурсных процедур не проводилось.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DAYWORK.RU | Кадровая служба предприятия" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ ОТ 12.11.2015 ПО ДЕЛУ N А40-106807/15-116-668
Разделы:Прекращение трудового договора; Трудовые отношения
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 12 ноября 2015 г. по делу N А40-106807/15-116-668
Резолютивная часть решения объявлена 21 октября 2015 года.
Полный текст решения изготовлен 12 ноября 2015 года.
Арбитражный суд в составе:
судьи Стародуб А.П.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гибаловой А.А.,
рассмотрев в судебном заседании дело
по заявлению: ОАО "Фортум" (ИНН: 7203162698)
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4
о признании недействительным решения от 28.11.2014 года N 03-131/021.
при участии представителей:
от заявителя: Барский Д.В. по доверенности от 31.08.2015 года, Владимиров А.В. по доверенности от 31.08.2015 года, Денисов Р.А. по доверенности от 31.08.2015 г., Анищенко Д.В. по доверенности от 31.08.2015 года, Пануровский К.В. по доверенности от 13.10.2014 г.
от ответчика: Мелешков О.Н. по доверенности от 12.08.2015 г. N 04-13/09176, Киндеева Е.А. по доверенности от 10.03.2015 года N 04-13/02422, Родина Е.С. по доверенности от 17.12.2014 г. N 04-13/15172.
установил:
ОАО "Фортум" (ИНН: 7203162698) обратилось в арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 28.11.2014 года N 03-131/021 (пункты 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.6, 1.8, 1.9).
В судебном заседании представитель заявителя поддержал заявленные требования по доводам заявления, возражений и объяснений. Представитель ответчика возражал против удовлетворения заявленных требований по доводам, изложенным в отзыве на заявление.
Исследовав материалы дела, выслушав доводы представителей сторон, суд пришел к выводу, что заявленные требования подлежат удовлетворению частично по следующим основаниям.
Судом установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросу соблюдения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах за период с 01.01.2010 по 31.12.2012 г., по результатам которой налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 25.08.2015 г. N 03-1-30/19.
По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных заявителем возражений на акт проверки налоговым органом было вынесено оспариваемое решение от 28.11.14 г. N 03-131/021 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым заявитель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату или неполную уплату сумм НДС в размере 4 343 428 рублей; сумм земельного налога в размере 183 819 рублей, обществу начислены пени по налогу на прибыль организаций в размере 876,48 рублей; пени по НДС в размере 3 143 005,70 рублей; пени по земельному налогу в размере 93 733,28 рублей, обществу предложено уплатить налог на прибыль организаций за 2010 - 2012 годы в размере 16 804 884 рубля; излишне возмещенный налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 40 790 669 рублей; земельный налог за 2012 год в размере 1 243 038 рублей, обществу уменьшены убытки, исчисленные по налогу на прибыль организаций за 2011 - 2012 годы в размере 209 671 759 рублей, налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 28.11.14 г. N 03-131/021 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" было обжаловано заявителем в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы в ФНС России.
Решением ФНС России от 05.03.2015 г. N СА-4-9/3622@, решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 28.11.14 г. N 03-131/021 отменено в части вывода о неправомерном включении в состав расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль организаций, сумм начисленной амортизации и расходов на капитальные вложения (амортизационная премия) по основным средствам, в состав первоначальной стоимости которых входит стоимость оборудования, приобретенного у ООО ИПП "Вектра", за 2011 - 2012 годы в размере 26 784 515 рублей; вывода о неправомерном занижении суммы НДС, подлежащей к уплате в бюджет, на сумму налоговых вычетов по взаимоотношениям с ООО ИПП "Вектра" за 2 квартал 2010 года в размере 12 833 126 рублей; вывода о неправомерном завышении налоговых вычетов по НДС по объектам недвижимого имущества у ООО "Торговая компания ЧелПром", за 4 квартал 2011 года в размере 9 915 254 рубля; начисления соответствующих сумм пеней, штрафов, в остальной части решение налогового органа ФНС России оставлено без изменения.
По пункту 1.1 Решения судом установлено следующее.
В пункте 1.1 мотивировочной части Решения установлено, что Обществом в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 255, пункта 49 статьи 270 Кодекса в расходы на оплату труда, учитываемые в целях налогообложения прибыли, необоснованно включены выплаты денежных компенсаций при увольнении по соглашению сторон за 2010 - 2012 годы в размере 103 163 444 рубля.
Основанием для указанного вывода послужили доводы Инспекции о том, что: указанные выплаты не являются экономически обоснованными и необходимыми для извлечения прибыли (не направлены на получение дохода), так как выплачиваются работникам, с которыми прекращены трудовые отношения; указанные выплаты не связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей, не направлены на стимулирование и поощрение труда.
Заявитель в обоснование своей позиции указывает, что трудовым и коллективным договором могут предусматриваться выходные пособия (компенсации) при увольнении по соглашению сторон.
Прекращение трудовых отношений по соглашению сторон являлось прямым следствием изменения организационной структуры Общества, а также что расходы Общества на увольнение работников по соглашению сторон, как правило, не превышали размеры выходного пособия, которое было бы выплачено этим работникам в случае их увольнения по сокращению численности или штата.
Расходы, понесенные в связи с расторжением трудовых договоров, являются экономически обоснованными, поскольку они были направлены на минимизацию имущественных, предпринимательских, судебных и репарационных рисков ОАО "Фортум".
Инспекция указывает, что соглашения о прекращении трудового договора были заключены с сотрудниками за несколько дней до даты их фактического увольнения или одновременно с изданием приказа на увольнение сотрудников. Согласно указанным соглашениям сторон о расторжении трудовых договоров Общество обязуется выплатить работнику в связи с расторжением трудового договора по соглашению сторон денежную компенсацию. Из содержания трудовых договоров следует, что в трудовых договорах отсутствуют обязательные условия о выплате и размере компенсации при увольнении работника по соглашению о расторжении трудовых отношений. Данный вид компенсации был предусмотрен только в соглашениях о прекращении трудовых отношений. При этом, довод Заявителя о допустимости трудовым или коллективным договором выплат выходных пособий (компенсаций) при увольнении по соглашению сторон является необоснованным. Статьей 77 Трудового кодекса предусмотрены основания прекращения трудового договора. В силу статьи 78 Трудового кодекса трудовой договор может быть в любое время расторгнут по соглашению сторон трудового договора. Таким образом, такое основание для прекращения трудового договора как соглашение сторон является волеизъявлением сторон, направленным на прекращение трудового договора. Следовательно, условия договора, связанные с его прекращением, регулируют отношения, не связанные с выполнением работником трудовых функций. У произведенных Обществом выплат отсутствовал производственный характер, связь их с режимом работы и условиями труда, в связи с чем, данные выплаты были направлены на стимулирование поведения работника при увольнении, а не на стимулирование осуществления работником трудовой функции, как полагает Общество. Следовательно, выплаты, произведенные при увольнении работников по соглашению сторон, не могут быть признаны экономически обоснованными, поскольку не направлены на получение дохода и, соответственно, учтены на основании пункта 1 статьи 252 Кодекса в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. При этом, довод Заявителя о том, что в рассматриваемых случаях увольнение работников происходило в связи с сокращением численности или штата является необоснованным, поскольку из представленных Обществом документов следует, что основанием для прекращения трудового договора являлось соглашение сторон согласно пункту 1 статьи 77 Трудового кодекса. В рассматриваемом случае все сотрудники были уволены по пункту 1 статьи 77 ТК РФ, что свидетельствует о прекращении трудовых отношений не связанных с сокращением численности или штата работников Организации. Денежная компенсация, выплаченная увольняемым работникам, по сути не являлась обязанностью Общества, а являлась "доброй волей", которая не связана с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений. Так же следует обратить внимание, на тот факт, что согласно новой редакции п. 9 ч. 2 ст. 255 НК РФ, которая не относится к проверяемому периоду и подлежит применению с 01.01.2015, речь идет именно о выходных пособиях (предусмотренных при сокращении численности или штата по ст. 81 ТК РФ), а не денежных компенсациях, указанных в соглашениях о расторжении трудовых договоров.
Таким образом, указывает инспекция, общество не имело права отнести к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, компенсационные выплаты, выплачиваемые работникам при увольнении по соглашению сторон, в связи с тем, что указанные выплаты не являются экономически обоснованными и необходимыми для извлечения прибыли, так как выплачиваются работникам, с которыми прекращены трудовые отношения; указанные выплаты не направлены на стимулирование или поощрение труда; указанные выплаты не предусмотрены трудовым законодательством Российской Федерации.
Учитывая изложенное, Инспекция считает неправомерным включение Обществом в 2010 - 2012 годах в состав расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затрат, связанных с выплатой ОАО "Фортум" работникам денежных компенсаций при увольнении по соглашению сторон, что привело к завышению расходов в размере 103 163 444 рубля.
Доводы налогового органа в указанной части суд считает необоснованными и подлежащими отклонению ввиду следующего.
В соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ в расходы на оплату труда налогоплательщиком могут быть включены другие (не предусмотренные остальными пунктами данной статьи) виды расходов, произведенных в пользу работника, при условии, что таковые предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором.
В отношении данного вида расходов НК РФ не предусмотрены специальные требования, касающиеся обязательной связи между производимыми работодателем выплатами и выполнением работником трудовых функций.
Обязанность ОАО "Фортум" как работодателя по выплате компенсаций при увольнении работников по соглашению сторон была прямо предусмотрена, в том числе, коллективными договорами представленными в материалы дела.
В частности, данная обязанность Общества была закреплена в п. 4.8.1 Коллективного договора ОАО "Территориальная генерирующая компания N 10" (правопреемником которой является ОАО "Фортум") на 2009 - 2011 годы. В последующем, данная обязанность была закреплена в пункте 4.6.1 Коллективного договора ОАО "Фортум" на 2012 - 2014 годы.
При этом необходимо учитывать, что в силу части 3 статьи 43 ТК РФ, действие коллективного договора распространяется на всех работников организации.
Указанные коллективные и трудовые договоры также были представлены Обществом к проверке по требованиям о предоставлении документов (информации), а также приложены к возражениям на акт выездной налоговой проверки.
Таким образом, обязанность Общества по выплате компенсаций, подлежащих учету в расходах на основании п. 25 ст. 255 НК РФ, закреплена в Коллективных договорах и является надлежащим образом подтвержденной.
Кроме того, Трудовым кодексом РФ не запрещено включение сторонами в трудовой и (или) коллективный договор условия о выплате компенсации при расторжении договора по соглашению сторон.
Инспекция указывает, что ТК РФ не предусмотрена выплата компенсации в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон.
Данное утверждение не свидетельствует о совершении Обществом каких-либо неправомерных действий в связи со следующим.
Трудовое право как отрасль исходит из принципа применения императивно-диспозитивного метода регулирования правоотношений. Данный метод проявляется, в частности, в том, что позволяет сторонам устанавливать любые условия трудовых соглашений, не противоречащие императивным нормам права (к примеру, гарантиям прав работников).
В соответствии со ст. 41 ТК РФ в коллективном договоре с учетом финансово-экономического положения работодателя могут устанавливаться льготы и преимущества для работников, условия труда, более благоприятные по сравнению с установленными законами, иными нормативными правовыми актами, соглашениями.
В соответствии со ст. 57 ТК РФ в трудовом договоре могут предусматриваться дополнительные условия, не ухудшающие положение работника по сравнению с установленным трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами.
По соглашению сторон в трудовой договор могут также включаться права и обязанности работника и работодателя, установленные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, локальными нормативными актами, а также права и обязанности работника и работодателя, вытекающие из условий коллективного договора, соглашений. Невключение в трудовой договор каких-либо из указанных прав и (или) обязанностей работника и работодателя не может рассматриваться как отказ от реализации этих прав или исполнения этих обязанностей.
ТК РФ не предусматривает запрет на включение сторонами в трудовой и (или) коллективный договор условия о выплате компенсации при расторжении договора по соглашению сторон.
Таким образом, данное условие не противоречит трудовому или иному законодательству и может быть предусмотрено соответствующим трудовым и (или) коллективным договором.
Как уже было указано выше, п. 25 ст. 255 НК РФ позволяет включать налогоплательщику в расходы на оплату труда других (не предусмотренных остальными пунктами данной статьи) видов расходов, произведенных в пользу работника, при условии, что таковые предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором.
Возможность учета компенсаций при расторжении договоров по соглашению сторон в составе расходов подтверждается разъяснениями Минфина РФ и налоговых органов, а также судебной практикой.
В частности, в Письме Минфина от 01.09.2015 года указано, что в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон в соответствии со статьей 78 ТК РФ выплаты ТК РФ не предусмотрены. Тем не менее, согласно статье 57 ТК РФ, если при заключении трудового договора в него не были включены какие-либо условия, эти условия могут быть определены отдельным приложением к трудовому договору либо отдельным соглашением сторон, заключаемым в письменной форме, которые являются неотъемлемой частью трудового договора. Из изложенного следует, что, в случае если выплата выходного пособия при увольнении работника по соглашению сторон предусмотрена дополнительным соглашением к трудовому договору, которое является согласно законодательству его неотъемлемой частью, она может быть учтена в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Аналогичная позиция содержится в письмах Минфина России от 19.06.2014 N 03-03-06/2/29308, от 10.06.2013 N 03-03-06/1/21479, от 16.12.2010 N 03-03-06/1/787, 14.07.2009 N 03-03-06/1/464, от 16.04.2009 N 03-03-06/2/86, письмах УФНС России по г. Москве от 01.11.2011 N 16-15/105705@, от 05.03.2010 N 16-15/023309@.
Кроме того, указанная правовая позиция изложена в Постановлении АС Московского округа от 15.07.2014 года по делу N А40-149407/13-20-533, в котором суд указал, что организация вправе учесть для целей налогообложения прибыли расходы на выплату компенсации уволенным работникам, которые прямо не поименованы в перечне расходов на оплату труда в статье 255 НК РФ, если они прописаны в трудовом и (или) коллективном договоре (согласно пункту 21 статьи 270 НК РФ).
Таким образом, расходы по выплатам компенсаций при расторжении договоров по соглашению сторон были правомерно учтены ОАО "Фортум" в соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ.
Кроме того, выплаты компенсаций при расторжении трудовых договоров, произведенные Обществом, являются экономически обоснованными.
Налоговый орган указал, что у проведенных Обществом выплат отсутствовал производственный характер, связь их с режимом работы и условиями труда, в связи с чем, по мнению Инспекции, данные выплаты были направлена не на стимулирование осуществления работниками трудовых функций и не могут быть признаны экономически обоснованными.
Данный довод налогового органа суд считает необоснованным, ввиду следующего.
Налоговый орган неверно подходит к понятию экономической обоснованности расходов.
НК РФ, а в частности - ст. ст. 252 и 255 НК РФ не говорят о том, что расходы на оплату труда обязательно должны быть связаны со способностью работника приносить доход организации посредством своего труда.
В частности, в разъяснениях компетентных органов и судебной практике выработан ряд случаев экономической обоснованности расходов, которые идут вразрез с позицией Инспекции об их безусловной способности приносить доход:
- - расход признается экономически оправданным, если он не приводит к получению дохода, но необходим для деятельности налогоплательщика (письмо МНС России от 27.09.2004 N 02-5-11/162@);
- - расходы экономически обоснованны, если они направлены на предотвращение еще больших расходов (постановления ФАС Московского округа от 30.07.2008 N КА-А40/6678-08-2, ФАС Северо-Западного округа от 27.03.2007 по делу N А56-13698/2006, ФАС Уральского округа от 03.10.2006 N Ф09-8840/06-С2 и др.).
- расход является экономически обоснованным, даже если, по мнению налогового органа, без него можно было бы обойтись (письмо Минфина России от 29.07.2013 N 03-03-06/2/30016, определение Конституционного суда РФ от 04.06.2007 N 366-О-П, Постановления Президиума ВАС РФ от 17.03.2011 N 14221/10 и от 09.03.2011 N 8905/10).
Кроме того, из материалов дела следует, что все сотрудники, которым при увольнении по соглашению сторон Обществом была выплачена оспариваемая компенсация, подлежали увольнению в порядке сокращения штата (п. 2 ст. 81 ТК РФ).
Заявитель указал, что увольнение сотрудников на основании п. 2 ст. 81 ТК РФ предусматривает более сложную и длительную процедуру, а также обязанность работодателя выплатить увольняемому работнику выходное пособие в размере среднего месячного заработка с сохранением за ним среднего месячного заработка на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (ст. 178 ТК РФ).
В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен.
Таким образом, при соблюдении обязательной процедуры увольнения в порядке п. 2 ст. 81 ТК РФ размер выплат работнику, осуществляемых с момента получения им уведомления работника об увольнении в связи с сокращением численности или штата работников организации может достигать 5-кратного размера средней заработной платы.
Из представленных в материалы дела копий коллективных договоров ОАО "Фортум" следует, что компенсации при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон позволили сотрудникам Общества прекратить трудовые отношения с ним без ощутимых финансовых потерь.
С учетом этого, заявитель указал, что выбранный способ расторжения договоров позволил Обществу, понеся равноценные финансовые затраты, избежать больших организационных сложностей, связанных с расторжением трудовых договоров в порядке сокращения штата. Кроме того, подобный способ расторжения договоров позволил Заявителю максимально снизить риски обращения уволенных работников в суд за восстановлением своих прав, нарушенных Обществом. Данное обстоятельство имеет существенное значение для имиджа и деловой репутации ОАО "Фортум", играющих большую роль в отношениях с потенциальными работниками и контрагентами. В условиях развитой информационной среды, негативный образ компании может отрицательным образом сказаться на ее доходах.
Таким образом, заключая соглашения о расторжении трудового договора по соглашению сторон с сотрудниками, Общество преследовало деловую цель - сохранение и поддержание имиджа компании, сведение к минимуму репутационных и судебных рисков.
Указанные обстоятельства подтверждаются заключенными соглашениями с работниками, где предусмотрены следующие условия:
- - при исполнении всех условий соглашения, стороны не будут иметь материальных и каких-либо иных претензий друг к другу;
- - стороны принимают на себя обязательства не принимать каких-либо действий, которые прямо или косвенно могут нанести ущерб деловой репутации, имиджу или имуществу.
Таким образом, суд считает, что в проверяемом периоде, расходы общества на выплаты компенсаций работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению являются обоснованными и экономически оправданными, а решение налогового органа от 28.11.2014 года N 03-1-31/021 в указанной части не соответствует нормам действующего законодательства.
По пункту 1.2 Решения судом установлено следующее.
Из пункта 1.2 мотивировочной части Решения следует, что налогоплательщик в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 1 статьи 257, пункта 9 статьи 258, пункта 2 статьи 259.1, подпункта 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса в результате неправильного определения первоначальной стоимости объекта основных средств завышены расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, за 2011 - 2012 годы в размере 22 990 000 рублей.
Основанием для указанного вывода послужили доводы Инспекции о том, что Обществом при формировании первоначальной стоимости основного средства была неправомерно, в нарушение положений пункта 1 статьи 257 НК РФ, учтена сумма неустойки за нарушение договорных обязательств.
При этом, налоговый орган указал, что затраты общества на выплату неустойки экономически необоснованны и документально не подтверждены.
Заявитель в обоснование своей позиции указывает, что глава 25 НК РФ не содержит запрета на признание неустойки по договору поставки оборудования для строительства основного средства в составе первоначальной стоимости основного средства на основании пункта 1 статьи 257 НК РФ. Согласно пункту 4 статьи 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. Выплата неустойки при расторжении договора от 01.02.2008 г. N 2321 с обществом с ограниченной ответственностью Инженерно-производственное предприятие "Вектра" (далее - ООО ИПП "Вектра") обусловлена разумными целями делового характера, является экономически обоснованной и направлена на оптимизацию затрат на приобретение оборудования и получение прибыли в результате более ранних сроков ввода котла-утилизатора П-134 для Челябинской ТЭЦ-3 в эксплуатацию.
Заявитель так же указал, что им проведена почерковедческая экспертиза финансово-хозяйственных документов, от факта подписания которых Ребриков Ю.В. отказался в ходе дачи показаний налоговым органам, согласно которой все документы, связанные с поставкой оборудования ОАО "Фортум" по договору от 22.01.2008 г. N 2734, а также на соглашении о прекращении обязательства сторон от 30.04.2010 г. по договору от 01.02.2008 г. N 2321, стоят подписи Ребрикова Ю.В.
Инспекция указывает, что Инспекцией допрошен в качестве свидетеля Ребриков Ю.В., от имени которого 30.04.2010 г. подписано соглашение о расторжении договора поставки и отсутствии взаимных финансовых претензий с учетом требований о выплате неустойки. Ребриков Ю.В. указал, что не подписывал указанное соглашение, так как в 2010 году отношения к деятельности ООО ИПП "Вектра" фактически не имел. При этом до расторжения договора, заключенного Обществом с ООО ИПП "Вектра", и незадолго до подписания Соглашения о выплате неустойки при расторжении договора (01.10.2009 г.), Общество заключило договор от 18.09.2009 N 5431 на поставку такого же оборудования с ЗАО "РЭМКО".
Кроме того, налоговый орган указал, что довод Общества о том, что действия по расторжению договора от 01.02.2008 г. N 2321 с ООО ИПП "Вектра" экономически обоснованы, является несостоятельным, поскольку ООО ИПП "Вектра" допустило нарушение сроков поставки оборудования в адрес Общества, предусмотренных договором от 01.02.2008 г. N 2321. Однако, общество не предприняло никаких действий по взысканию с ООО ИПП "Вектра" неустоек, штрафов или какого-либо возмещения за нарушение сроков поставки, а самостоятельно выступило инициатором расторжения договора.
Указанный факт, считает налоговый орган, свидетельствует об отсутствии экономической обоснованности понесенных затрат в виде неустойки.
Кроме того, инспекция указала, что представленное Обществом заключение специалиста по исследованию почерка Ребрикова Ю.В., проведенное вне рамок установленной законодательством о налогах и сборах процедуры, не является документом, подтверждающим доводы Заявителя.
Доводы налогового органа суд считает необоснованными и подлежащими отклонению, ввиду следующего.
Из материалов дела следует, что между Обществом и ООО ИПП "Вектра" заключен договор на поставку парового котла-утилизатора П-134 со вспомогательным оборудованием, выполнение работ и оказание услуг для строительства энергоблока N 3, Челябинской ТЭЦ-3, филиала ОАО "ТГК-10" (переименовано в ОАО "Фортум") от 01.02.2008 г. N 2321 (далее - договор от 01.02.2008 N 2321).
Согласно статье 44 указанного договора цена договора составляет 726 000 000 рублей, которая является предельной, не подлежит превышению и включает в себя все расходы поставщика, связанные с выполнением договора.
Дополнительным соглашением от 01.10.2009 N 3 к указанному договору предусмотрено, что стороны вправе расторгнуть договор в одностороннем порядке, при этом сторона-инициатор обязана выплатить другой стороне неустойку в размере 15 процентов от суммы договора.
Как следует из материалов дела, Обществом в 2009 году частично получено необходимое оборудование.
При этом ООО ИПП "Вектра" были нарушены предусмотренные договором от 01.02.2008 N 2321 сроки поставки оборудования.
30.04.2010 Обществом в адрес ООО ИПП "Вектра" было направлено уведомление о намерении расторгнуть договор в одностороннем порядке с 30.04.2010. Вместе с тем Общество и ООО ИПП "Вектра" заключили соглашение о прекращении обязательств по договору с момента его расторжения и подтвердили отсутствие взаимных финансовых претензий с учетом требований статьи 54 договора о выплате неустойки.
Неустойка в размере 108 900 000 рублей, выставленная ООО ИПП "Вектра" согласно договору, отражена Обществом в бухгалтерском учете по счету 33 (08) "вложения во внеоборотные активы" и учтена Обществом при формировании первоначальной стоимости основного средства (котел-утилизатор П-134). Суммы начисленной амортизации по данному объекту основного средства отнесены на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций. В составе внереализационных расходов указанная сумма неустойки не отражалась.
Заявитель пояснил, что установка и запуск котла-утилизатора осуществлялись ОАО "Фортум" в рамках подготовки к вводу в эксплуатацию Челябинской ТЭЦ-3, осуществляемой на основании Пятилетней инвестиционной программой компаний, образованных в результате реформирования Холдинга ОАО РАО "ЕЭС России", по объектам тепловой генерации на 2008 - 2012 годы. Нарушение сроков поставки оборудования ООО ИПП "Вектра" могло привести к отсутствию возможности монтажа и пуско-наладки котла-утилизатора к 2010 году и нарушению сроков ввода в эксплуатацию Челябинской ТЭЦ-3. Последствиями нарушения сроков поставки оборудования (котла-утилизатора) для Общества стали бы серьезные хозяйственные, финансовые и корпоративные риски и санкции со стороны ОАО РАО "ЕЭС России", предусмотренные соглашением акционеров Частной компании с ограниченной ответственностью "Фортум Раша Б.В." (мажоритарного акционера Общества) и ОАО РАО "ЕЭС России".
Ввиду изложенных обстоятельств, с целью своевременного введения котла-утилизатора на Челябинской ТЭЦ-3 в эксплуатацию, Общество вступило в переговоры с представителями ЗАО "Русская Энергомашиностроительная Компания", являющегося иным поставщиком оборудования того же производителя. В дальнейшем Общество предприняло меры, направленные на заключение договора с ЗАО "РЭМКО".
ОАО "Фортум" были представлены гарантии ЗАО "РЭМКО" на заключение договора поставки, в результате чего ЗАО "РЭМКО" начало поставку оборудования в мае 2009 года непосредственно Обществу. 18.09.2009 Общество заключило с ЗАО "РЭМКО" договор N 5431 на поставку части оборудования котла-утилизатора, обязательство по поставке которого не было выполнено ООО ИПП "Вектра" в срок.
ООО ИПП "Вектра" во исполнение Договора поставки продолжило осуществлять поставки оборудования. В связи с возникновением рисков поставки одного и того же вида оборудования одновременно ООО ИПП "Вектра" и ЗАО "РЭМКО" Общество начало ведение переговоров с ООО ИПП "Вектра" о прекращении поставок и расторжении Договора поставки. В ходе переговоров было подписано дополнительное соглашение N 3 от 01.10.2009, согласно которому сторона-инициатор расторжения договора обязана выплатить другой стороне неустойку в размере 15% от суммы договора.
В начале 2010 года, когда процесс поставок оборудования от ЗАО "РЭМКО" был налажен, Общество направило ООО ИПП "Вектра" уведомление о расторжении договора, в результате чего Договор поставки был расторгнут.
Таким образом, указывает заявитель, одностороннее расторжение Договора поставки позволило ОАО "Фортум" оптимизировать и ускорить процесс поставки оборудования для котла-утилизатора, избежать возможных санкций со стороны ОАО РАО "ЕЭС России", а также убытков, связанных с поставкой одного и того же вида оборудования ООО ИПП "Вектра" и ЗАО "РЭМКО".
Довод налогового о том, что необращение Общества с требованием к банку-гаранту о выплате по банковской гарантии в связи с нарушением Поставщиком установленных Договором поставки сроков свидетельствует об отсутствии экономической обоснованности расторжения Договора поставки суд считает несостоятельным.
В соответствии со ст. 368 ГК РФ в силу банковской гарантии банк дает по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.
Основанием для выплаты по банковской гарантии является нарушение принципалом обязательства перед бенефициаром. Таким образом, банковская гарантия направлена на предотвращение финансовых потерь, которые может понести бенефициар в связи с нарушением обязательства его контрагентом-принципалом.
Однако, как уже было указано выше, основной причиной одностороннего расторжения Договора поставки ОАО "Фортум" послужили не опасения возможных финансовых потерь со стороны Общества, а риск нарушения сроков ввода в эксплуатацию Челябинской ТЭЦ-3 и связанные с этим риски применения ОАО РАО "ЕЭС России" организационно-хозяйственных санкций в отношении Общества.
Таким образом, обращение к банку-гаранту с требованием о выплате по гарантии не устранило бы необходимость заключения нового договора с ЗАО "РЭМКО" и, как следствие, расторжения Договора поставки с ООО ИПП "Вектра".
Налоговый орган указал, что неустойка, учтенная Обществом в составе первоначальной стоимости основного средства и признаваемая в составе расходов путем начисления амортизации, должна была быть учтена единовременно во внереализационных расходах на дату ее признания Обществом как штраф в соответствии с положениями Учетной политики Общества и пп. 13 п. 1 ст. 265 и пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ.
Вместе с тем, инспекция не учла следующего.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы согласно п. 2 ст. 252 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
К внереализационным расходам, в частности, относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Согласно п. 3.1.12.2 Учетной политики в состав внереализационных расходов Общества относятся расходы в соответствии со ст. 265 НК РФ.
Пунктом 3.1.12.3 Учетной политики определены даты осуществления внереализационных расходов, в том числе для случая признания штрафов, пени и (или) иных санкции за нарушение договорных или долговых обязательств, а также суммы возмещения убытков (ущерба), установлена дата признания расхода как дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда.
Таким образом, утверждение Инспекции о прямом закреплении Обществом в Учетной политике отнесения расходов на выплату неустойки по Договору поставки к внереализационным расходам не соответствует действительности.
В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ и п. 3.1.9.1 учетной политики котел-утилизатор был признан амортизируемым имуществом.
В силу абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ. Пунктом 3.1.9.3 учетной политики определен аналогичный порядок определения первоначальной стоимости основных средств.
Глава 25 НК РФ не содержит запрета на признание неустойки по договору поставки оборудования для строительства основного средства в составе первоначальной стоимости основного средства на основании п. 1 ст. 257 НК РФ.
Расходы на приобретение основных средств учитываются в составе расходов, связанных с производством и реализацией путем начисления амортизации согласно ст. 253 НК РФ.
Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.
Выплата неустойки по Договору поставки была направлена на прекращение поставок оборудования ООО ИПП "Вектра" для реализации дальнейшего строительства объекта основных средств и входит в общий состав расходов Общества на строительство котла-утилизатора.
При оценке отнесения штрафов, пени, неустойки по договорам к той или иной группе расходов необходимо оценивать экономическое содержание таких расходов.
Так АС Северо-Кавказского округа в своем постановлении от 12.02.2008 N Ф08-7633/07/1-72А, оценив экономическую суть процентов, уплаченных за просрочку оплаты приобретенных векселей по договору, подтвердил, что такие проценты являются расходами на приобретение ценных бумаг и не должны уменьшать налогооблагаемую базу от основной деятельности.
Кроме того, необходимо учитывать, что в соответствии со ст. 89 НК РФ налоговый орган при осуществлении контроля правильности исчисления и уплаты налогов и сборов обязан установить не только их занижение (завышение) по каждому виду доходов и расходов и правильность отнесения налогоплательщиком затрат в состав определенных расходов, но и устанавливать фактические налоговые обязательства налогоплательщика.
В связи с этим в случае, если налоговый орган считает, что расходы в виде признанных должником штрафов за нарушение договорных обязательств учитываются в составе внереализационных расходов и не подлежат включению в первоначальную стоимость основного средства, им должен был быть произведен перерасчет фактически налоговых обязательств Общества. Такой подход подтверждается правоприменительной практикой.
Так ФАС Восточно-Сибирского округа в своем постановлении от 13.10.2009 по делу N А33-15318/07 указал, что сумма расходов была исключена инспекцией из состава расходов без проверки возможности признания этих расходов по иным основаниям, предусмотренным НК РФ, что свидетельствует о нарушении налоговым органом прав заявителя и неправомерном исключении инспекцией расходов при дополнительном начислении налога на прибыль организации".
Таким образом, Общество, руководствуясь пунктом 1 статьи 257 НК РФ и Учетной политикой, правомерно отнесло неустойку по Договору поставки в состав затрат на строительство основного средства с учетом экономической направленности этих расходов.
Налоговый орган указал, что представленное Обществом заключение специалиста по почерковедческому исследованию не подтверждают недостоверность свидетельских показаний Ребрикова Ю.В.
Данная позиция налогового органа представляется неверной в связи со следующим.
Из оспариваемого решения следует, что в ходе проверки налоговым органом был допрошен единственный участник ООО ИПП "Вектра" Ребриков Ю.В. (Протоколы допроса свидетеля N 14-09/428 от 02.12.2013 и б/н от 06.11.2014).
В ходе допросов Ребриков Ю.В. не отрицал взаимоотношения с ОАО "Фортум", а наоборот, подтвердил договорные отношения ООО ИПП "Вектра" с ОАО "Фортум".
Ребриков Ю.В. подтвердил, что лично подписывал договоры подряда и иные договоры, заключенные с ОАО "Фортум", а также дополнительные соглашения, акты приема-передачи (выполненных работ, оказанных услуг), счета-фактуры, товарные накладные, иные документы в рамках исполнения договоров с ОАО "Фортум" с 2006 по 2009 год.
Однако, в протоколе допроса б/н от 06.11.2014 указано, что на вопрос о подписании документов, датированных 2010 годом, в том числе соглашения о прекращении обязательств сторон по Договору поставки, Ребриков Ю.В. ответил, что данные документы он не подписывал и кем подписаны документы он не знает, так как к фактическим финансово-хозяйственным операциям ООО ИПП "Вектра" в 2010 году отношения не имел.
Вместе с тем, в соответствии с данными по выпискам из ЕГРЮЛ от 18.09.2014 г. Ребриков Ю.В. исполнял обязанности единоличного исполнительного органа до 13.07.2010 (дата внесение сведений в ЕГРЮЛ о принятии решения о ликвидации ООО ИПП "Вектра").
С учетом того, что документы, касающиеся расторжения Договора поставки были подписаны в первой половине 2010 года, суд считает, что показания Ребрикова Ю.В. в указанной части не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
При проведении налоговой проверки Инспекцией не были предприняты необходимые действия для установления истинных обстоятельств по данному эпизоду. В частности, в ходе допроса Ребрикову Ю.В. не были заданы вопросы о том, каким образом были урегулированы отношения с ОАО "Фортум" по Договору поставки перед принятием им решения о добровольной ликвидации ООО ИПП "Вектра".
Инспекция также не воспользовалась правом допросить ликвидатора ООО ИПП "Вектра" - Коротких Екатерину Михайловну в качестве свидетеля. Притом, что Коротких Екатерина Михайловна как ликвидатор ООО ИПП "Вектра" должна иметь информацию о состоянии расчетов ООО ИПП "Вектра" и исполнении обязательств ООО ИПП "Вектра" перед ОАО "Фортум".
Кроме того, налоговый орган не воспользовался правом на проведение почерковедческой экспертизы на основании ст. 95 НК РФ в целях в целях установления факта подписания первичных документов Ребриковым Ю.В. или опровержения этого факта.
Из материалов дела следует, что общество самостоятельно провело почерковедческую экспертизу финансово-хозяйственных документов на предмет их подписания Ребриковым Ю.В.
В силу пп. 7 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок. В рамках реализации указанного права Обществом самостоятельно была инициирована почерковедческая экспертиза финансово-хозяйственных документов, от факта подписания которых Ребриков Ю.В. отказался в ходе дачи показаний налоговым органам.
Результатом данной экспертизы стало подтверждение реальности подписания финансово-хозяйственных документов ООО ИПП "Вектра", датированных 2010 годом (в том числе, связанных с расторжением Договора поставки) Ребриковым Ю.В.
При проведении экспертизы были соблюдены все технические требования, касающиеся проведения почерковедческих экспертиз, в том числе и требования к квалификации эксперта, что подтверждается представленными обществом в налоговый орган и суд документами.
В соответствии с положениями ст. 95 НК РФ в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле, налоговым органом на возмездной основе может быть привлечен эксперт. Следовательно, в целях установления факта подписания первичных документов Ребриковым Ю.В. или опровержения этого факта, Инспекцией могла быть инициирована процедура проведения почерковедческой экспертизы, однако Инспекция правом назначения экспертизы не воспользовалась.
По смыслу позиции, сформированной Конституционным судом РФ в Определении от 12.07.2006 N 267-О, права налоговых органов одновременно являются и их обязанностью.
Аналогичная правовая позиция о соотношении прав и обязанностей органов государственной власти была сформулирована Конституционным Судом РФ в Постановлении от 08.12.2003 N 18-П, Определении от 24.11.2005 N 471-О.
Кроме того, в соответствии со сложившейся судебной практикой, в случае, если при проведении налоговой проверки возникают серьезные сомнения в достоверности тех или иных доказательств, надлежащая оценка которых требует специальных познаний в той или иной неюридической сфере, налоговый орган обязан провести экспертизу.
Так АС Московского округа в Постановлении от 22.07.2011 года по делу N А40-86922/10-114-331 указал, что доводы ответчика о подписании первичных документов неустановленными лицами, носят предположительный характер, не подтверждены и не опровергают достоверность допустимых доказательств, представленных налогоплательщиком, поскольку свидетельские показания не могут являться достаточным доказательством подписания счетов-фактур неустановленными лицами. Инспекция не воспользовалась, в ходе проведения выездной налоговой проверки правом на проведение почерковедческой экспертизы подписей (ст. 95 НК РФ)".
С учетом вышеизложенного, суд исходит из того, что Обществом обоснованно проведена почерковедческая экспертиза подписи Ребрикова Ю.В. Результаты данной экспертизы подлежат использованию при оценке законности и обоснованности позиции налогоплательщика, и являются доказательствами по смыслу ст. 64 АПК РФ.
Таким образом, довод налогового органа о документальной неподтвержденности расходов по Договору N 2321 от 01.02.2008 года является необоснованным.
Исходя из вышеизложенного, суд считает, что расходы общества на уплату неустойки по договору от 01.02.2008 года N 2321 экономически обоснованы, соответствуют деловой цели общества, документально подтверждены.
В связи с чем, общество в проверяемом периоде правомерно учло сумму неустойки в первоначальной стоимости основного средства (котла-утилизатора П-134) в соответствии с положениями главы 25 НК РФ и Учетной политики общества.
Таким образом, решение от 28.11.2014 г. N 03-1-31/021 в части выводов налогового органа о завышении налогоплательщиком расходов, учтенных при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций на 22 990 000 рублей в результате неверного определения первоначальной стоимости объекта основных средств не соответствует нормам действующего налогового законодательства.
По пункту 1.6 оспариваемого решения судом установлено следующее.
В пункте 1.6 мотивировочной части Решения установлено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 2 пункта 2 статьи 265, пунктов 2, 5 статьи 266, пункта 1 статьи 272 Кодекса неправомерно включило в состав внереализационных расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль организаций, суммы списанной дебиторской задолженности за 2010 год в размере 40 421 682 рубля.
Основанием для начисления указанных сумм налога явились выводы Инспекции о том, что:
- - обществом в состав внереализационных расходов 2010 года неправомерно включена признанная в других налоговых периодах безнадежной дебиторская задолженность;
- - обществом дебиторская задолженность документально не подтверждена;
- - обществом неправомерно в состав внереализационных расходов 2010 года включена признанная безнадежной дебиторская задолженность, а не списана за счет созданного резерва по сомнительным долгам.
Заявитель считает, что Кодексом установлены только условия, при выполнении которых дебиторская задолженность может быть признана безнадежной к взысканию, и не уточняется конкретный перечень документов, необходимых для документального подтверждения в целях налогового учета сумм безнадежных долгов.
Налоговое законодательство не запрещает списывать безнадежную задолженность в последующих налоговых периодах, когда налогоплательщик убедится, что долг безнадежен.
Общество утверждает, что по спорной безнадежной дебиторской задолженности им не создавался резерв по сомнительным долгам и данная сумма безнадежного долга учитывается в составе внереализационных расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Безнадежная дебиторская задолженность:
- - открытого акционерного общества "Южуралкожа" (далее - ОАО "Южуралкожа") в размере 68 311 рублей;
- - муниципального унитарного предприятия многоотраслевое жилищно-коммунальное объединение "Трубопрокатчик" (далее - МУП МЖКО "Трубопрокатчик") в размере 9 344 099,66 рублей;
- - жилищно-строительного кооператива "Локомотив" (далее - ЖСК "Локомотив") в размере 4 471 913,89 рублей;
- - муниципального унитарного предприятия "Многоотраслевое жилищно-коммунальное объединение" (далее - МУП "МЖКО") в размере 5 382,55 рубля;
- - общества с ограниченной ответственностью "ИСКО ЛТД" (далее - ООО "ИСКО ЛТД") в размере 26 066,59 рублей;
- - общества с ограниченной ответственностью "Вита" (далее - ООО "Вита) в размере 21,18 рубль;
- - муниципального предприятия "Комбинат школьного и детского питания" (далее - МП "КШ и ДП") в размере 29 556,74 рублей;
- - общества с ограниченной ответственностью "Управление механизации" (далее - ООО "Управление механизации") в размере 397 444,25 рубля;
- - открытого акционерного общества "Деревообрабатывающий комбинат N 2" (далее - ОАО "ДОК-2") в размере 529 073,36 рублей;
- - Сургутского городского муниципального унитарного предприятия "Городские тепловые сети" (далее - СГМУП "ГТС") в размере 25 487 877,69 рублей;
- - закрытого акционерного общества "Тюменьэнергомонтаж" (далее - ЗАО "Тюменьэнергомонтаж") в размере 20 494,97 рубля;
- - открытого акционерного общества "Центр по перевозке грузов в контейнерах "ТрансКонтейнер" (далее - ОАО "ТрансКонтейнер") в размере 41 451,19 рубль документально подтверждена и правомерно отнесена в состав внереализационных расходов в 2010 году.
Налоговый орган указывает, что НК РФ предусмотрен исчерпывающий перечень оснований, в соответствии с которыми дебиторская задолженность налогоплательщика признается безнадежной для целей налогообложения прибыли.
При этом, поясняет инспекция, что при анализе представленных Обществом документов установлено, что указанная дебиторская задолженность неправомерно включена в состав внереализационных расходов, поскольку ОАО "Южуралкожа" ликвидировано вследствие банкротства 16.03.2009. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 68 311 рублей подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2009 года в случае ее документального подтверждения Обществом. МУП МЖКО "Трубопрокатчик" ликвидировано вследствие банкротства 09.06.2008. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 9 344 099,66 рублей подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2008 года в случае ее документального подтверждения Обществом. ЖСК "Локомотив" ликвидировано вследствие банкротства 21.01.2009. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 4 471 913,89 рублей подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2009 года в случае ее документального подтверждения Обществом. МУП "МЖКО" ликвидировано вследствие банкротства 27.03.2009. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 5 382,55 рубля подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2009 года в случае ее документального подтверждения Обществом. ООО "ИСКО ЛТД" ликвидировано вследствие банкротства 08.04.2008 г.
Следовательно, указывает инспекция, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 26 066,59 рублей подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2008 года в случае ее документального подтверждения Обществом. ООО "Вита" ликвидировано вследствие банкротства 20.12.2006. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 21,18 рубль подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2006 года в случае ее документального подтверждения Обществом. МП "КШ и ДП" ликвидировано вследствие банкротства 30.03.2009. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 29 556,74 рублей подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2009 года в случае ее документального подтверждения Обществом. ООО "Управление механизации" ликвидировано вследствие банкротства 09.06.2008. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 397 444,25 рубля подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2008 года в случае ее документального подтверждения Обществом. ОАО "ДОК-2" ликвидировано вследствие банкротства 28.03.2008. Следовательно, согласно пункту 2 статьи 266 и пункту 1 статьи 272 Кодекса задолженность в размере 529 073,36 рубля подлежит отнесению в состав внереализационных расходов 2008 года в случае ее документального подтверждения Обществом. Акт сверки взаимных расчетов между СГМУП "ГТС" и ОАО "Фортум" по состоянию на 31.12.2007 подписан сторонами с разногласиями на сумму 25 487 877,69 рублей.
При этом, инспекция указала, что судебными инстанциями установлено отсутствие дебиторской задолженности СГМУП "ГТС" в размере 21 376 391,20 рубль. Документы, подтверждающие оспаривание задолженности в размере 4 111 486,20 рублей, Обществом не представлены. По сведениям СГМУП "ГТС" задолженность перед ОАО "Фортум" отсутствует. Следовательно, задолженность в размере 25 487 877,69 рублей документально не подтверждена.
Поскольку дебиторская задолженность Общества с организациями: ОАО "Южуралкожа", МУП МЖКО "Трубопрокатчик", ЖСК "Локомотив", МУП "МЖКО", ООО "ИСКО ЛТД", ООО "Вита", МП "КШ и ДП", ООО "Управление механизации", ОАО "ДОК-2", СГМУП "ГТС", ЗАО "Тюменьэнергомонтаж", ОАО "ТрансКонтейнер" возникла в связи с реализацией товаров (работ, услуг), следовательно, указывает налоговый орган, списание указанной суммы безнадежного долга следует осуществлять за счет суммы созданного резерва.
Таким образом, по мнению МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4, Обществом не соблюдены условия включения безнадежной дебиторской задолженности непосредственно в состав внереализационных расходов, а именно без учета созданного резерва по сомнительным долгам. В связи с чем, налогоплательщиком неправомерно включены в состав внереализационных расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль организаций, суммы списанной дебиторской задолженности за 2010 год в размере 40 421 682 рублей.
Суд считает доводы налогового органа необоснованными за исключением выводов о включении в состав расходов сумм списанной дебиторской задолженности Сургутского городского муниципального унитарного предприятия "Городские тепловые сети "СГМУП "ГТС" (25 487 877,69 рублей), ввиду следующего.
Как следует из оспариваемого решения, Общество, руководствуясь статьей 196 ГК РФ и пунктом 2 статьи 266 Кодекса, на основании приказов "О списании дебиторской задолженности от 14.05.2010 N 172 и от 30.12.2010 N 576 и на основании результатов инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2009 г. и на 30.09.2010 г. в целях налогового учета включило дебиторскую задолженность в состав внереализационных расходов за 2010 год в размере 40 421 682 рубля по следующим контрагентам:
- - ОАО "Южуралкожа" - в размере 68 311 рублей;
- - МУП МЖКО "Трубопрокатчик" - в размере 9 344 099,66 рублей;
- - ЖСК "Локомотив" - в размере 4 471 913,89 рублей;
- - МУП "МЖКО" - в размере 5 382,55 рубля;
- - ООО "ИСКО ЛТД" - в размере 26 066,59 рублей;
- - ООО "Вита" - в размере 21,18 рубль;
- - МП "КШ и ДП" - в размере 29 556,74 рублей;
- - ООО "Управление механизации" - в размере 397 444,23 рубля;
- - ОАО "ДОК-2" - 529 073,26 рубля;
- - СГМУП "ГТС" - в размере 25 487 877,69 рублей;
- - ЗАО "Тюменьэнергомонтаж" - в размере 20 494,97 рубля;
- - ОАО "ТрансКонтейнер" - в размере 41 451,19 рубль.
При этом, суд исходит из того, что подобные действия прямо предусмотрены п. 1 ст. 54 НК РФ, согласно которому, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога".
В соответствии со складывающейся судебной практикой, а также разъяснениями Минфина РФ, совершение налогоплательщиком ошибки, повлекшей излишнюю уплату налогов, является достаточным основанием для перерасчета налоговой базы и суммы налогов в текущем периоде.
Исходя из буквального толкования абз. 3 п. 1 ст. 54 Кодекса в новой редакции, данной нормой предусмотрено два самостоятельных основания, по которым налогоплательщик имеет право произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, а именно: в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений); в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога за прошлые налоговые периоды.
Указанное толкование абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ также изложено в Письме Минфина РФ от 01.08.2011 г. N 03-03-06/1/436.
Таким образом, правоприменительная практика исходит из того, что, поскольку НК РФ не предусмотрено соответствующих ограничений, ошибки, влекущие переплату налогов, могут быть учтены налогоплательщиком в последующих налоговых периодах.
На основании п. 2 ст. 9 ФЗ N 224-ФЗ положение абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ в новой редакции, предусматривающее право налогоплательщика провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога, вступило в силу с 01.01.2010 г.
Пунктом 3 ст. 5 НК РФ предусмотрено, что акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.
Положения абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ устанавливают дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков (в том числе, право на учет переплаты, образовавшейся вследствие неотражения в более раннем периоде спорных расходов, и освобождением в связи с указанным (1) как от необходимости представления уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 - 2009 гг., (2) так и каких-либо иных возлагаемых на налогоплательщика оспариваемым решением обязанностей).
Таким образом, абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ в новой редакции подлежит применению как улучшающий положение налогоплательщиков.
Возможность применения новой редакции абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ к правоотношениям, возникшим до 2010 года, также подтверждается судебной практикой Арбитражных Судов округов и разъяснениями Минфина РФ. Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 09.07.2014 по делу N А40-59026/13 суд указал, что абзац 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ предусматривает, что налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (вступил в силу с 01.01.2010). Из буквального толкования указанной нормы права следует, что она рассчитана на применение к правоотношениям, связанным с корректировкой (исправлением) ошибок в исчислении налоговой базы, повлекших излишнюю уплату налога. Данное правило применяется к тем правам и обязанностям налогоплательщика, которые возникли после введения его в действие, но с учетом того, что налоговое законодательство не ограничивает срок перерасчета налоговой базы в случае выявления ошибок (искажений), приведших к увеличению налоговой базы и суммы налога, налогоплательщик может учесть выявленные после 01.01.2010 расходы (убытки) при исчислении налогооблагаемой прибыли, причем и в том случае, если данные расходы (убытки) относятся к налоговым периодам до 01.01.2010. Указанные разъяснения неоднократно давались Минфином России (письма от 05.10.2010 N 03-03-06/1/627, от 07.12.2010 N 03-07-11/476".
Таким образом, новая редакция абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ подлежит применению к рассматриваемым в настоящем деле правоотношениям, возникшим до 01.01.2010 года.
Абзацем 3 п. 1 ст. 54 НК РФ установлено, что налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Однако, следует отметить, что данное положение распространяется и на те ситуации, когда совершенная налогоплательщикам ошибка привела к уменьшению переносимых убытков.
В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении Президиума от 16.11.2004 N 6045/04, не включение расходов в налогооблагаемую базу предыдущего периода влечет за собой завышение налоговой базы как в случае положительного финансового результата в данном периоде, так и в случае отрицательного результата (занижение убытка текущего периода).
Указанный подход впоследствии был подтвержден Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 16.03.2010 г. N 8163/09, в котором суд надзорной инстанции посчитал уменьшением суммы налога увеличение суммы изначально заявленного убытка, указав, что согласно п. 8 ст. 274 Кодекса при превышении расходов, учитываемых в целях налогообложения над доходами сумма убытка, полученная в текущем налоговом периоде, принимается в целях налогообложения и переносится на будущее путем уменьшения налоговой базы последующих налоговых периодов в порядке и на условиях, установленных ст. 283 Кодекса. Таким образом, сделан вывод, что для налога на прибыль при определении размера обязанности по его уплате правовое значение имеет не только положительный финансовый результат - полученная прибыль, при наличии которой налог подлежит исчислению, но и отрицательный результат.
Следовательно, согласно позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации при решении вопроса о наличии или отсутствии факта излишней уплаты или занижения налога в целях применения норм Кодекса (в частности, нормы ст. 54 Кодекса о возможности перерасчета налоговой базы в периоде выявления ошибок или искажений) необходимо учитывать влияние ошибок (искажений), допущенных в прошлом периоде, не только на налоговую базу прошлого периода, но и на формирование налоговой базы последующих периодов".
Таким образом, поскольку уменьшение переносимых убытков, вызванное совершенной налогоплательщиком ошибкой, приведет к увеличению налогооблагаемой базы и, как следствие, суммы подлежащего к уплате в последующих периодах налога, абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ также подлежит применению и к подобным ситуациям.
Кроме того, из материалов дела следует, что безнадежные к взысканию задолженности, учтенные Обществом в расходах, являются документально подтвержденными, за исключением расходов связанных с СГМУП "ГТС" - в размере 25 487 877,69 рублей.
Пункт 1 ст. 252 НК РФ устанавливает, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика. Под документально подтвержденными затратами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.
Налоговым кодексом не устанавливается закрытый перечень подтверждающих документов либо возможность подтверждения определенных видов расходов только конкретными документами.
Общество в подтверждение реальности указанных в решении налогового органа задолженностей представило следующие документы:
1) ОАО "Южуралкожа": договор на теплоснабжение N Т-66 от 21.04.1999, счета-фактуры, уведомление о погашении требований исх. N 5 от 23.01.2009, направленное арбитражным управляющим дебитора, в котором сообщается, что требования к ОАО "Южуралкожа", не удовлетворенные в ходе конкурсного производства по причине недостаточности имущества должника, считаются погашенными в соответствии с ч. 9 ст. 142 ФЗ от 26 октября 2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)";
2) МУП МЖКО "Трубопрокатчик": договор на теплоснабжение жилого фонда муниципальных жилищных организаций N Т-259 от 06.10.1999 г., договор на теплоснабжение N Т-1841 от 07.10.1999, счета-фактуры, решения Арбитражного суда Челябинской области (по делам N А76-5922/06 и А76-22591/05) и выданные на их основании исполнительные листы (N 126562 и N 094948), а также решение по банкротному делу N А76-28583/06, подтверждающее включение Общества в реестр требований кредиторов должника;
3) ЖСК "Локомотив": договор на теплоснабжение N Т-411 от 18.06.2003, счета-фактуры, решения Арбитражного суда Челябинской области, подтверждающие наличие задолженности дебитора перед Обществом (N А76-11163/06, N А76-26563/07, А76-14692/06, А76-31270/06) и выданные на их основании исполнительные листы (N 128317, N 140915, N 1477788, N 163413), а также решение по банкротному дел N А76-7614/07, подтверждающее включение Общества в реестр требований кредиторов должника;
4) МУП "МЖКО": договор на теплоснабжение N Т-1997 от 04.10.1999 г., счет-фактура, решения Арбитражного суда Челябинской области, подтверждающие наличие задолженности дебитора перед Обществом по делу N А76-12716/06 и банкротное дело N А76-1209/04, выданный на основании решения по делу N А76-12716/06 исполнительный лист (N 126818);
5) ООО "ИСКО ЛТД": договор на теплоснабжение N Т-835 от 25.10.2004 г., счета-фактуры, решение Арбитражного суда Челябинской области, подтверждающее наличие задолженности дебитора перед Обществом (N А76-31271/06), выписка из ЕГРЮЛ N 54 от 08.02.2010, согласно которой официальную информацию о ликвидации должника Общество получило лишь в феврале 2010 года;
6) ООО "Вита": договор на теплоснабжение N Т-624 от 02.11.1999 г., счет-фактура;
7) МП "КШ и ДП": договор на теплоснабжение горячей водой непромышленного потребителя N 538 от 01.10.2004 г., счета-фактуры.
8) ООО "Управление механизации": договор на теплоснабжение горячей водой N 258 от 01,04.2004 г., счета-фактуры;
9) ОАО "Деревообрабатывающий комбинат N 2" (ОАО "ДОК-2"): договор на теплоснабжение N Т-210 от 05.11.2003 г., счета-фактуры;
10) ЗАО "Тюменьэнергомонтаж": договор на оказание услуг телефонной связи N 318 от 01.06.2006 г., договор аренды недвижимого имущества N 322 от 01.06.2006 г.
11) ОАО "Центр по перевозке грузов в контейнерах "ТрансКонтейнер" (ОАО "ТрансКонтейнер"): договор транспортной экспедиции N НКП ЮУЖД-237 от 31.07.2007 г., платежное поручение ОАО "Челябинская генерирующая компания" от 15.08.2006 г. N 6599.
12) Сургутское городское муниципальное унитарное предприятие "Городские тепловые сети" (СГМУП "ГТС"): договор на отпуск, передачу и транспортировку тепловой энергии в горячей воде N 1 от 01.01.2002 г., счета-фактуры, справки о принятых к оплате объемах тепловой энергии и подпитки от филиала "СТС" ОАО "ТГРК", письма, извещающие об оплате тепловой энергии, акты сверки взаимных расчетов, подписанные контрагентом.
Таким образом, суд приходит к выводу, что учтенные Обществом в качестве расходов нереальные к взысканию вышеуказанные задолженности дебиторов, налогоплательщиком документально подтверждены, за исключением задолженности СГМУП "ГТС" поскольку, представленный акт сверки взаимных расчетов между СГМУП "ГТС" и ОАО "Фортум" по состоянию на 31.12.2007 г. подписан сторонами с разногласиями на сумму 25 487 877,69 рублей.
При этом, судом установлено отсутствие дебиторской задолженности СГМУП "ГТС" в размере 21 376 391,20 рублей. Документы, подтверждающие оспаривание задолженности на сумму 4 111 486,20 рублей, Обществом суду также не представлены.
Следовательно, задолженность указанного контрагента в размере 25 487 877,69 рублей налогоплательщиком документально не подтверждена, в связи с чем, не может быть отнесена в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций в проверяемом периоде.
Кроме того, налоговый орган указал, что налогоплательщик был обязан списать суммы безнадежных к взысканию долгов за счет средств созданного им резерва по сомнительным долгам.
Данная позиция налогового органа является необоснованной, в связи со следующим.
Как следует из материалов дела, вышеперечисленные задолженности не были включены налогоплательщиком в резерв по сомнительным задолженностям.
Налоговый кодекс РФ прямо не предусматривает порядок списания задолженностей, не включенных в резерв. В то же время, сложившаяся судебная практика, а также разъяснения Минфина однозначно указывают на то, что подобные задолженности могут быть списаны налогоплательщиком во внереализационные расходы.
Дебиторская задолженность, подлежащая списанию за счет резерва по сомнительным долгам, должна быть включена в резерв по сомнительным долгам, который в силу особенностей определения суммы резерва по сомнительным долгам, формируется позднее, чем используется организацией на покрытие убытков от безнадежных долгов.
Аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС Уральского округа от 21.04.2008 N Ф09-2606/08-С2, Письме Минфина РФ 14.11.2011 г. N 03-03-06/1/750.
Вместе с тем, Инспекцией при расчете суммы "завышения" размера внереализационных расходов не учитывался порядок формирования резерва по сомнительным долгам.
В соответствии с пунктом 5 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Из материалов дела следует, что подавляющая часть из спорной суммы списания дебиторской задолженности во внереализационные расходы относится к I полугодию 2010 года. В этом отчетном периоде был сформирован резерв по сомнительным долгам в размере 347 205 524 рубля, сумма использованного резерва 0 рублей, остаток неиспользованного резерва на конец отчетного периода 347 205 524 рублей, сумма созданного резерва за следующий отчетный период - 9 месяцев 2010 года - 408 298 479 рублей.
Из указанной информации в совокупности с требованиями пункта 5 статьи 266 НК РФ следует, что списание спорной дебиторской задолженности за счет суммы резерва действительно уменьшало бы размер внереализационных расходов за полугодие 2010 года, однако на аналогичную сумму увеличивало бы размер внереализационных расходов за 9 месяцев 2010 года за счет разницы между уменьшившимся остатком неиспользованного резерва и суммой вновь созданного резерва. Следовательно, корректировка суммы внереализационных расходов происходит в рамках одного налогового периода и не должна приводить к доначислению суммы налога на прибыль к уплате.
Таким образом, безнадежная дебиторская задолженность правомерно была учтена Обществом в проверяемом периоде непосредственно в составе внереализационных расходов на основании пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, за исключением задолженности СГМУП "ГТС".
По пунктам 1.3, 1.4, 1.8, 1.9 оспариваемого решения судом установлено следующее.
Из оспариваемого решения следует, что Общество в нарушение статей 252 - 253 Кодекса неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль организаций необоснованные и документально не подтвержденные расходы по агентским договорам с обществом с ограниченной ответственностью "ФЭР" (далее - ООО "ФЭР") и с закрытым акционерным обществом "Электронный мир" (далее - ЗАО "Электронный мир") за 2011 - 2012 годы в размере 100 234 937 рублей.
Кроме того, из оспариваемого решения следует, что Общество в нарушение статьи 169, пункта 2 статьи 171, статьи 172 Кодекса неправомерно занизило сумму НДС, подлежащую к уплате в бюджет, на сумму налоговых вычетов по фактически не оказанным услугам по агентским договорам с ООО "ФЭР" и с ЗАО "Электронный мир" за 2 - 3 кварталы 2011 года, за 2 - 4 кварталы 2012 года в размере 18 042 289 рублей.
Основанием для начисления указанных сумм налогов явились выводы Инспекции о том, что Общество, в результате использования "схемы" при заключении агентских договоров, завысило расходы и излишне применило налоговый вычет по НДС на суммы агентского вознаграждения ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир" по фактически не оказанным услугам, тем самым получив необоснованную налоговую выгоду.
Налоговый орган указал, что совокупность проведенных мероприятий налогового контроля в отношении участников схемы получения необоснованной налоговой выгоды подтверждает тот факт, что денежные средства, уплачиваемые якобы за выполнение услуг по агентским договорам, выводились на счета организаций с признаками фирм не ведущих реальной хозяйственной деятельности, для приобретения ценных бумаг. Часть указанных денежных средств была впоследствии обналичена физическими лицами.
Заявитель в обоснование своей позиции указывает, что проявил должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагентов ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир": удостоверился в регистрации организаций, полномочиях лиц, подписывающих документы, собрал информацию о деловой репутации и опыте работы, провел личные встречи с руководством организаций, оценил другие предложения по оказанию аналогичных услуг. Выполнение поручений в короткий срок свидетельствует об эффективности действий агентов. Сжатые сроки исполнения поручений могут быть обусловлены, в частности, выполнением отдельных действий подготовительного характера до заключения договоров и выбором агентами способов взыскания, не требующих значительного времени. Выводы Инспекции об отсутствии у ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир" условий для осуществления хозяйственной деятельности не соответствующими фактическим обстоятельствам и не опровергающими осуществление данными организациями реальных хозяйственных операций по отношениям с ОАО "Фортум". Показания Вороновой Т.В. и Наумовой И.А. противоречат фактическим обстоятельствам, а показания Листовского А.Н. подтверждают реальность взаимоотношений ОАО "Фортум" с ООО "ФЭР". Основанием для погашения в 2011 - 2012 годах задолженности должников перед ОАО "Фортум" стало не столько наличие задолженности, а именно эффективные действия ЗАО "Электронный мир" и ООО "ФЭР" по ее взысканию.
Суд считает доводы налогоплательщика в указанной части оспариваемого решения необоснованными и несостоятельными по следующим основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В пунктах 1 и 2 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии со статьей 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. В пунктах 5 и 6 указанной статьи установлен порядок оформления счетов-фактур, предъявляемых к вычету или возмещению.
В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Согласно пункту 3 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
На основании пункта 4 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В соответствии с пунктом 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
- - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Согласно пункту 6 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:
- - создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;
- - взаимозависимость участников сделок;
- - неритмичный характер хозяйственных операций;
- - нарушение налогового законодательства в прошлом;
- - разовый характер операции;
- - осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;
- - осуществление расчетов с использованием одного банка;
- - осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
- - использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.
Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии с пунктом 9 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Из материалов дела следует, что Обществом (принципал) заключены агентские договоры со следующими агентами:
- - с ООО "ФЭР": от 06.06.2012 N 10761, от 14.12.2012 N 11981;
- - с ЗАО "Электронный мир": от 02.06.2011 N 8554, от 02.06.2011 N 8555.
В соответствии с указанными договорами агент обязуется от своего имени, но за счет принципала и по его поручению за вознаграждение совершать юридические и иные действия, направленные на осуществление расчетов за электрическую энергию (мощность) по регулируемым договорам купли-продажи электрической энергии (мощности) на оптовом рынке, а именно, погашение дебиторской задолженности покупателей по указанным договорам перед принципалом в связи с неоплатой (просрочкой оплаты), а также осуществление текущих платежей.
Согласно условиям агентских договоров исполнением поручения сторонами понимается поступление на расчетный счет принципала денежных средств в размере дебиторской задолженности должника, указанного в поручении принципала в полном объеме.
Принципал уплачивает агенту вознаграждение в размере, указанном в поручении, в процентном отношении от фактически полученной принципалом общей суммы дебиторской задолженности покупателя.
В соответствии с поручениями к указанным агентским договорам ОАО "Фортум" поручает ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир" взыскать суммы задолженности и текущих платежей по регулируемым договорам купли-продажи электроэнергии и мощности со следующих покупателей: ОАО "Калмэнергосбыт"; ОАО "Каббалкэнерго"; ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго"; ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания"; ОАО "Севкавказэнерго"; ОАО "Ингушэнерго".
Итоговая сумма задолженности по договорам купли-продажи электроэнергии и мощности составляет 797 355 338,84 рублей, в том числе НДС 121 630 465,49 рублей.
Агентское вознаграждение во исполнение указанных поручений составляет:
- - ООО "ФЭР" в размере 46 964 011,43 рублей, в том числе НДС 7 164 001,75 рубль;
- - ЗАО "Электронный мир" в размере 71 313 213,47 рублей, в том числе НДС 10 878 286,80 рублей.
При этом агенты обязуются выполнить поручения в сроки от 15 дней до двух месяцев.
Обществом поручения о взыскании задолженности у ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго" выданы ООО "ФЭР" 06.06.2012 и 14.12.2012. При этом денежные средства в полном объеме поступили на счет ОАО "Фортум" 13.07.2012 и 21.12.2012 соответственно.
Обществом поручения о взыскании задолженности у ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго" выданы ЗАО "Электронный мир" 02.06.2011 г. При этом денежные средства в полном объеме поступили на счет ОАО "Фортум" 03.06.2011 г. и 09.06.2011 г., 15.06.2011 г., 01.07.2011 г.
Таким образом, за столь короткий срок (от нескольких дней до месяца) невозможно осуществить ряд мероприятий, направленных на взыскание задолженности с шести должников, находящихся в регионе Северного Кавказа, а именно: переписки с должниками, проведение встреч, переговоров, подача исковых заявлений, и иных мероприятий.
В отчетах агента ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир" указано, что в целях исполнения поручений к агентским договорам с покупателями по регулируемым договорам купли-продажи электроэнергии и мощности (ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго") были проведены переговоры, переписка, а также совершены ряд других юридических мер, направленных на погашение задолженности. Должники были уведомлены о негативных последствиях, связанных с несвоевременной оплатой задолженности, возникшей перед ОАО "Фортум". В результате была достигнута договоренность, в соответствии с которой должники обязались погасить задолженность.
В результате действий агента на расчетный счет ОАО "Фортум" поступили денежные средства в общем размере 797 355 338,62 рублей в счет погашения задолженности, указанной в поручениях к агентским договорам, что подтверждается платежными поручениями.
Указанные денежные средства поступали на расчетный счет ОАО "Фортум" от ООО "Юрэнергоконсалт", являющегося агентом компаний-должников по поручениям ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго" в рамках агентских договоров.
Также из материалов дела следует, что ООО "ФЭР" получило в качестве агентского вознаграждения 46 964 011 рублей, в том числе НДС 7 164 002 рубля. ЗАО "Электронный мир" получило в качестве агентского вознаграждения 71 313 213 рублей, в том числе НДС 10 878 286 рублей.
Кроме того, из материалов дела следует, что ООО "Юрэнергоконсалт" является агентом ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго" и осуществляет погашение кредиторской задолженности контрагентам по поручениям принципалов, в том числе ОАО "Фортум". ООО "Юрэнергоконсалт" не осуществляло денежных операций с ООО "ФЭР" и с ЗАО "Электронный мир" ни самостоятельно, ни по требованию принципалов.
ООО "Юрэнергоконсалт" с ОАО "Фортум" переговоры не проводились, переписка не велась, мероприятия, направленные на погашение дебиторской задолженности, не проводились.
Из материалов дела следует, что Общество самостоятельно проводило мероприятия, направленные на взыскание задолженности.
При этом у ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго" отсутствуют какие-либо документы (переписка, протоколы переговоров, исковые заявления), подтверждающие проведение другими организациями мероприятий, направленных на погашение задолженности, возникшей перед ОАО "Фортум".
Общество пояснило, что основным критерием выбора ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир" послужили рекомендации генерирующих компаний, имеющих положительный опыт работы с ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир", конкурсных процедур Обществом не проводилось.
При этом Обществом не представлены рекомендации генерирующих компаний со ссылкой на их устный характер.
Кроме того, из материалов дела следует, что учредителем и генеральным директором ООО "ФЭР" являлся Листовский А.Н., также учредителем являлся Бевз В.В., который является "массовым" учредителем.
Численность работников ООО "ФЭР" в 2011 - 2012 годах составляла соответственно 9 и 7 человек.
Кроме того, из представленных налоговым органом документам следует, что у ООО "ФЭР" отсутствуют ликвидное имущество, основные средства, складские и производственные помещения, транспортные средства.
Обороты по банковскому счету ООО "ФЭР" составили 1 544 472 936 рублей, при этом организацией начислены минимальные налоги.
В течение 2011 - 2012 годов производится перечисление денежных средств с расчетного счета организации на расчетный счет руководителя ООО "ФЭР" Листовского А.Н. с назначением платежа "за выполненные работы", при этом сумма дохода, полученная Листовским А.Н. от ООО "ФЭР" согласно справкам 2-НДФЛ за 2011 - 2012 годы составила 6 581 481 рубль.
Из выписки по счету, открытому ООО "ФЭР" в ОАО "Уралсиб Банк" следует, что полученные ООО "ФЭР" денежные средства по договорам с ОАО "Фортум" направлены ООО "НПО ЭНЕРГОПРОЕКТ", имеющему признаки фирмы не ведущей реальной хозяйственной деятельности, в размере 46 919 861 рубль.
Кроме того, из анализа банковских выписок в отношении ООО "НПО ЭНЕРГОПРОЕКТ" установлено следующее.
Денежные средства, полученные указанной организацией от ООО "ФЭР" транзитом через различные организации, имеющие признаки фирм не ведущих реальной хозяйственной деятельности, перечислялись с назначением платежа: "за оплату ценных бумаг", "оплата за облигации по договору купли-продажи облигаций", по договору процентного займа на счета физических лиц и т.д.
Денежные средства, полученные ООО "НПО ЭНЕРГОПРОЕКТ" от ООО "ФЭР" перечислялись транзитом через ООО "Авангард" в ООО "Дизайн-ЛТД", далее денежные средства переводились по договору кредитного займа на счета физических лиц. По схеме движения денежных средств отсутствует фактическая организация -исполнитель услуги.
Инспекцией в материалы дела представлены протоколы допросов физических лиц, получавших денежные средства от организаций-участников "схемы". Из результатов проведенных допросов следует, что договоры процентного займа с ними не заключались, денежных средств физические лица фактически не получали, о деятельности ООО "Дизайн-ЛТД" им ничего не известно.
Из проведенных инспекцией мероприятий налогового контроля следует, что у компаний-должников отсутствовали какие-либо взаимоотношения с организациями-участниками "схемы".
Инспекцией проведен допрос руководителя ООО "ФЭР" Листовского А.Н., который показал, что он имеет личные взаимоотношения с вице-президентом по управлению портфелем производства и трейдинга Общества Ерошина Ю.А., что свидетельствует о фактической заинтересованности и объясняет участие в "схеме" именно ООО "ФЭР".
Кроме того, из материалов дела следует, что генеральным директором ЗАО "Электронный мир" являлась Воронова Т.В., учредителем являлся Студенников А.В.
Численность работников ЗАО "Электронный мир" в 2011 году составляла 1 человек.
Кроме того, из материалов дела следует, что у ЗАО "Электронный мир" отсутствуют кадровый состав, ликвидное имущество, основные средства, складские и производственные помещения, транспортные средства.
Обороты по банковскому счету ЗАО "Электронный мир" составили 1 088 857 724 рубля, при этом организацией начислены минимальные налоги.
Из выписки по счету, открытому в ЗАО "АКБ Руна-банк" следует, что полученные ЗАО "Электронный мир" денежные средства по договорам с ОАО "Фортум" в размере 71 313 213 рублей направлены следующим организациям: ООО "Лирика" в размере 19 513 000 рублей; ООО "Ультрафорипроект" в размере 6 037 000 рублей; ООО "Энергостройпроект" в размере 15 000 000 рублей; ООО "ФК Развитие" в размере 21 373 000 рублей.
Из анализа банковских выписок в отношении ООО "Лирика", ООО "Ультрафорипроект", ООО "ФК Развитие", ООО "Энергостройпроект" установлено следующее.
Денежные средства, полученные указанными организациями от ЗАО "Электронный мир" транзитом через различные организации, перечислялись с назначением платежа: "за выдачу простого процентного векселя".
Из анализа банковских выписок установлено, что денежные средства, полученные ООО "ФК Развитие" от ЗАО "Электронный мир" перечислялись через ОАО АКБ "Связь-банк" за выдачу простого векселя.
Согласно протокола допроса генерального директора ЗАО "Электронный мир", Воронова Т.В. показала, что не знает организацию ОАО "Фортум", учредителя ЗАО "Электронный мир" никогда не видела, решений по деятельности ЗАО "Электронный мир" сама не принимала, у ЗАО "Электронный мир" отсутствовал опыт взыскания задолженности с юридических лиц.
Согласно протокола допроса главного бухгалтера ЗАО "Электронный мир", Наумова И.А. показала, что учредителя ЗАО "Электронный мир" никогда не видела, в штате ЗАО "Электронный мир" отсутствовали и никогда не привлекались по договорам гражданско-правового характера юристы или специалисты в сфере деятельности по взысканию дебиторской задолженности, у ЗАО "Электронный мир" отсутствовал опыт истребования задолженности у юридических лиц, Наумовой И.А. не известны организации, являющиеся основными контрагентами ЗАО "Электронный мир", с которыми осуществлялись взаимоотношения в 2011 году.
Таким образом, у вышеуказанных компаний-должников, с которых якобы ООО "ФЭР", ЗАО "Электронный мир" взыскивали задолженность, отсутствовали какие-либо взаимоотношения с ООО "ФЭР", ЗАО "Электронный мир".
Учитывая изложенное, суд считает обоснованным довод налогового органа о том, что ООО "ФЭР", ЗАО "Электронный мир" совместно с ОАО "Фортум" являются участниками "схемы" по незаконному выводу и обналичиванию денежных средств в особо крупных размерах.
На момент заключения агентских договоров с ООО ФЭР" и с ЗАО "Электронный мир" Общество уже имело в наличии Решения Арбитражного суда г. Москвы, вынесенные в пользу взыскателя ОАО "Фортум", а также исполнительные листы на взыскание дебиторской задолженности по регулируемым договорам купли-продажи электрической энергии и мощности с организаций-должников.
Таким образом, обществом самостоятельно была проведена работа, направленная на взыскание сумм долговых обязательств с ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго".
Следовательно, Заявитель имел возможность самостоятельно взыскать с должников дебиторскую задолженность по регулируемым договорам купли-продажи электрической энергии и мощности, без заключения агентских договоров с ООО "ФЭР" и с ЗАО "Электронный мир".
Таким образом, в материалы дела инспекцией представлены доказательства, свидетельствующие о направленности деятельности Общества на получение необоснованной налоговой выгоды, ввиду невозможности реального осуществления хозяйственных операций контрагентами налогоплательщика (ООО "ФЭР" и с ЗАО "Электронный мир"), а также обстоятельства, свидетельствующие о недостоверности и противоречивости сведений, отраженных в первичных документах Заявителя.
При этом, довод Общества о том, что им выполнены все необходимые действия в качестве мер по проверке правоспособности контрагента, является необоснованным.
В соответствии с пунктом 1 статьи 2 ГК РФ налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск. При этом предполагается, что он свободен в выборе партнеров и должен проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагентов в сфере налоговых правоотношений.
Материалами дела подтверждается, что денежные средства в счет погашения задолженности на счет Общества в полном объеме поступили от ООО "Юрэнергоконсалт". ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Севкавказэнерго", ОАО "Ингушэнерго" подтвердили, что мероприятия, направленные на взыскание задолженности проводило ОАО "Фортум", а не ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир".
При этом Обществом не представлено каких-либо документов, подтверждающих проведение мероприятий, направленных на погашение задолженности, возникшей перед ОАО "Фортум", контрагентами ООО "ФЭР" и ЗАО "Электронный мир".
Как указало общество, выбор указанных агентов осуществлялся на основании рекомендаций (в том числе устных) генерирующих компаний, при этом, конкурсных процедур не проводилось.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DAYWORK.RU | Кадровая служба предприятия" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)